Universidad Nacional de Pilar - Facultad de Ciencias Contables Administrativas y Económicas

Auditoria Forense – 5to. Curso Profesor: Lic. Jorge H. Cabañas Pereira – año 2014

FACULTAD DE CIENCIAS CONTABLES ADMINISTRATIVAS Y ECONOMICAS

CARRERA DE CONTABILIDAD PÚBLICA NACIONAL

MATERIA: AUDITORIA FORENSE – 5TO. CURSO

UNIDAD I

 Características, marco conceptual y legal de la Auditoría Forense

 Definición del término “forense”
 Auditoría del Fraude
 Definición de la Auditoría Forense
 Responsabilidad del auditor investigador de detectar fraudes
 Fraude e Indicadores de fraude
 Indicadores internos y externos
 Efectos del fraude en la auditoría
 El auditor Investigador
 Detección e investigación de fraude
 Fuentes del despilfarro

DESARROLLO:

Es aquella auditoria especializada, orientada y focalizada a detectar o desestimar la existencia

de fraudes económicos, mediante la aplicación de técnicas de investigación especificas y, en
caso de la existencia de hechos delictivos, investigarlos, descubrirlos, aclararlos, cuantificarlos,
ubicar a los responsables, recolectando en el proceso de auditoría evidencia probatoria
relevante, financiera, contable, administrativa e impositiva, entre otras, cuyo resultado se
comunica al usuario en un informe por escrito, que puede ser usado en el ámbito judicial o
extrajudicial” (Moralez Paoli Rubén)

MARCO CONCEPTUAL

El objetivo de este marco conceptual es definir los conceptos, objetivos, alcance y prácticas de
tal manera que facilite el estudio de la auditoria para investigar fraudes, su comunicación y sobre
todo, como se entienden las actividades de esta especialización.

Conceptos:

“En términos de investigaciones contables y de procedimientos de auditoría, la relación con lo

forense se hace estrecha cuando hablamos de la contaduría forense, encaminada a aportar
pruebas y evidencias del tipo penal, por lo tanto, se define inicialmente a la auditoria forense
como una auditoria especializada, en descubrir, divulgar y atestar sobre fraudes y delitos en el
desarrollo de las funciones públicas y privadas. Algunos tipos de fraude en la administración
pública son las siguientes: conflictos de intereses, nepotismo, gratificaciones, estados
falsificados o maquillados, omisiones, favoritismo, reclamaciones fraudulentas, falsificaciones,
comisiones clandestinas, malversación de fondos, prevaricato, peculado, cohecho, soborno,
sustitución, desfalco, estafa, extorsión, lavado de dinero, etc. (Cano, M, Lugo, D., 2005)

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“La auditoria forense es una auditoria especializada en la obtención de evidencias para

convertirlas en pruebas, las cuales son presentadas en el foro. Es decir, en las cortes de justicia,
con el propósito de comprobar delitos o dirimir disputas legales. Los esfuerzos de realizar
auditorías de cumplimiento y auditorias integrales, deben ser reforzadas con procedimientos
legales de investigación, para minimizar la impunidad que se presenta ante delitos económicos y
financieros, como la corrupción administrativa, el fraude corporativo y el lavado de dinero y
activos. Prevenir, detectar, investigar y comprobar estos delitos requieren de habilidades y
conocimientos profundos en materia contable y financiera, jurídica e investigativa que faciliten
obtener las pruebas convincentes que requiere la justicia para sus sentencias. Los tipos de
fraude que consideran los auditores cuando auditan los estados financieros son; básicamente,
informes financieros fraudulentos y malversación de activos. Los auditores son responsables de
la obtención de una seguridad razonable de que se detecten los errores materiales, ya sea
debido a errores y fraudes” (Rozas Flores, A. 2009).

La auditoria forense es un término general usado para describir cualquier investigación financiera
que pueda resultar en una consecuencia legal. También se la define como la “ciencia de reunir y
presentar información financiera en una forma que será aceptada por una corte de jurisprudencia
contra los perpetradores de un crimen económico. La importancia de esta auditoría especial se
ha incrementado notablemente como consecuencia del aumento de los delitos económicos tanto
a nivel del sector privado como público, que hace un imperativo social el castigo de estas
conductas. El tema es objeto de estudio y recomendaciones de organismos internacionales y de
programas a nivel nacional impulsados por varios organismos del Estado, encargados de la
prevención de estos tipos de delitos” (Rodríguez Castro B, 2002).

“Es una ciencia basada en la evidencia que enseña y aplica el método cartesiano (método
pericial) que recomienda no admitir como verdad lo que no sea evidencia o probado, ordenado
de lo sencillo a lo complejo y enumerado sin omitir nada. Todo con independencia respecto al
problema sometido a estudio o auditoria” (Berro Rovira G. Alvarez, C., 2008).

Objetivos:

La auditoria forense destinada a descubrir y esclarecer delitos económicos, es una actividad

esencialmente investigativa. En ese sentido, esta especialidad tiene un propósito especial que
consiste en planear y diseñar el trabajo cuyo foco principal es la detección de fraudes,
demostrándolos mediante la recolección y presentación de evidencias, que se convertirán en
pruebas, con la relevancia y pertinencia suficiente, que soporten sus conclusiones. La evidencia
como elemento de convicción recogida en la investigación es el sustento del informe sobre los
hechos o conductas relatadas en el mismo, por lo que la prueba documental debe ser certera e
indubitable y su calidad es el objetivo primordial de la auditoria en el campo de los delitos
económicos.

Esta auditoría especial no es preventiva, función que corresponde a la administración,

implantando adecuados mecanismos de control interno a través de un buen gobierno
corporativo. La prevención es una actividad previa de control, antes de que se haga efectivo el
daño patrimonial o fraude. Siendo la administración la primera responsable de la gestión de
riesgos de toda organización, es entonces la principal responsable del diseño e implementación
de un sistema preventivo, efectivo, eficaz y eficiente, que identifique oportunamente el fraude. No
obstante, la prevención del fraude es tarea de todos los integrantes de la empresa. En cambio,
es preocupación de la auditoria forense proceder a profundizar las investigaciones ante la
presencia de indicios de irregularidades, detectando, identificando y demostrando los supuestos
ilícitos, una vez cometidos.

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La auditoria en el ámbito jurídico, como auxiliar de la justicia (peritaje judicial), tiene como
objetivo suministrar a la justicia información u opinión técnica fundada sobre puntos litigiosos
sometidos a su consideración, que son materia de su informe.

Debe señalarse que es competencia exclusiva de la justicia establecer si existe o no fraude

(delito) El auditor llega a establecer indicios facticos suficientes de responsabilidades penales
que, junto con la evidencia obtenida, pone a consideración de la justicia que es el órgano
encargado de analizar, juzgar y dictar sentencia, sobre todo aquellos casos que la Ley así lo
determine.

Por lo que concluye que la auditoria forense en el ámbito de los delitos económicos en una
auditoria con propósito especial, por su naturaleza eminentemente investigativa, ya sea utilizada
en el ámbito jurisdiccional o administrativo, tiene un objetivo en común; recopilar evidencias o
soporte técnico que se convertirán en la prueba documental de los hallazgos (conductas o
hechos) sometidos a su investigación y que sustentan sus conclusiones finales.

Orígenes

El término forense proviene del latín forensis, que significa “público y manifiesto” o “perteneciente
al foro”; a su vez, forense se deriva de fórum, que significa foro, plaza pública, plaza de mercado,
o lugar al aire libre. Antiguamente, en Roma y en las otras ciudades del imperio romano las
asambleas públicas, las transacciones comerciales y las actividades públicas se realizaban en la
plaza principal. En dichos foros (plazas), también se trataban los negocios públicos y se
celebraban los juicios. Por ello, cuando una profesión sirve de soporte, asesoría o apoyo a la
justicia para que se juzgue el acontecimiento de un delito, se le denomina forense. Es el caso de
disciplinas tales como: la medicina, psicología, grafología, biología, genética, auditoria y otras”
(Trigueros de la Ceren, L. ,2012).

“Se tienen referencias de los detectives contables hacia el año 1824 en Glasgow, Escocia,
donde profesionales ofrecen sus servicios en forma de testimonio experto como árbitro, perito en
tribunales y consejos. En la década de 1900 se enfatizo aun mas en Estados Unidos e Inglaterra.
Los primeros investigadores forenses contables que fueron reconocidos como tales se asume
fueron los agentes especiales de la División Criminal Americana (IRS, por su siglas en ingles),
en temas de evasión fiscal, anotándose su mayor logro con la encarcelación de Al Capone. En la
segunda guerra mundial, la brigada de investigación criminal del FBI empleo a más de 500
auditores y contadores como agentes, que examinaban toda transacción financiera. En el año
1946 aparece el libro de Contabilidad Forense, su lugar en la economía de hoy, escrito por
Maurice E. Peloubet, en New York. Como se observa, aunque su desarrollo se estima de corto
tiempo, las manifestaciones abarcan un espectro de tiempo amplio” (Rodríguez Castro B, 2002).

Como antecedente reciente se mencionan los escándalos financieros ocurridos en grandes

corporaciones internacionales, incluso en el Paraguay, hechos que han reforzado, aun más, la
importancia y necesidad de esta especialización. También la aparición de nuevas y estrictas
normativas legales y técnicas, que previenen y sancionan los delitos económicos y promueven
practicas de buen gobierno corporativo.

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Campos de aplicación:

En el amplio sentido, se puede dividir el campo de aplicación de la auditoria forense de la

siguiente manera:

Auditoría ambiental: Considerada como una herramienta de protección preventiva y preactiva del
medioambiente, evalúa los elementos de un sistema y determina si son adecuados y efectivos
para protegerlo. Es utilizada para detectar los delitos ambientales.

Auditoria informática: Es la evaluación y control del sistema informático con el fin de constatar lo
correcto de sus actividades y, de acuerdo a sus normativas, utilizadas para detectar los delitos
informáticos.

Auditoria jurídica: Es la evaluación y control de las gestiones relacionadas con los fondos
públicos con relación a las actividades jurídicas. También utilizadas en la justicia con apoyo
especializado a la operativa jurisdiccional para detectar o corregir irregularidades y obtención de
elementos probatorios.

Auditoria ingeniería: Es una herramienta para evaluar lo adecuado de las estructuras, tanto física
como teóricas, para resolución de problemas, y lo correcto de la utilización de los conocimientos
y técnica científica aplicados en sus diversos campos de acción.

Auditoria médica: Llamada también medicina legal, es la especialidad médica que reúne los
conocimientos de la medicina que son útiles para la administración de la justicia para dilucidar o
resolver casos civiles, penales o administrativos.

Auditoria en el fuero civil: Contribuye a esclarecer y aportar pruebas documentales en todo tipo
de controversias en el ámbito civil, ya sea en litigios judiciales o extrajudiciales, como ser el
cumplimiento de contratos y obligaciones, derechos de cosas o dinero, sucesiones, etc.

Auditoria laboral: está relacionada con asuntos vinculados a la relación laboral establecidas en el
Código, tales como despidos, accidentes de trabajo, diferencias salariales, juicios colectivos,
indemnizaciones y otros asuntos vinculados a la relación obrero-patronal.

Los campos descriptos no son los únicos, se hace de manera enunciativa.

En general, la investigación es un proceso creativo compuesto de distintas etapas

dinámicamente interrelacionadas, las cuales van desde la detección de una situación
problemática, hasta la solución útil de dicha situación en la práctica. El punto de partida es la
documentación o evidencia que puede proceder de cualquier lugar; los medios y los métodos
para identificarla y obtenerla son tan diversos como los aspectos que se investigan.

Dada las características de los delitos económicos corporativos, la participación del auditor
forense es definitiva en la etapa previa, para proceder a las investigaciones del fraude, detectar
el problema, obtener la evidencia que permita determinar la existencia del delito, realizar cálculos
para obtener su cuantía y ubicar responsables. El caso más común es quizás el que tiene que
ver con los fraudes basados en los registros y soportes contables. Aquí la intervención del
auditor forense puede variar desde la cuantificación del fraude, el acopio de las pruebas,
identificación de responsables, hasta la participación como testigo, pasando por actividades

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diversas como el desarrollo de aplicaciones sistematizadas para presenta la evidencia ante la

justicia (juicios orales).

En cuanto a delitos económicos, el profesional forense es llamado a participar en actividades

relacionadas con:

 Manipulación de estados financieros

 Malversación de activos
 Insolvencia patrimonial dolosa o culposa
 Violación de la Ley tributaria y aduanera
 Movimientos ilegales de capitales
 Maniobras engañosas con clientes, proveedores y entes financieros
 Actos ilegales entre socios, accionistas y directivos

La auditoria forense, también puede llegar a la conclusión de que, una vez aclarado el hecho
investigado, de por resultado sobreseer al o a los sospechoso/os o simplemente deslindar
responsabilidades del o los involucrado/s. Es multidisciplinaria porque, liderada por un
profesional en ciencias contables, es apoyada por especialistas de otras disciplinas, tales como
informáticos, evaluadores, ingenieros, tasadores, abogados, calígrafos, etc.

El crimen organizado ha evolucionado a niveles no imaginados, desarrollando estructuras

internacionales propias. La globalización de los negocios asociada a la tecnología moderna cada
vez más avanzada facilito la expansión del delito internacional, con fuerte poder económico e
ingenio sin límites. Hace del fraude un terrible flagelo que azota el mundo contemporáneo, las
economías y el desarrollo de los países. Ante este panorama, el campo del auditor forense se
amplio, como experto en finanzas y asesor de negocios, ocupa un rol protagónico, como técnico
investigador, lidera equipos de investigación, aclara casos, detecta fraudes y auxilia a la justicia.

La auditoria tradicional o de estados financieros

El objetivo de una auditoria de estados financieros es posibilitar que el auditor exprese una
opinión sobre si los estados financieros están preparados, respecto de todo lo sustancial, de
acuerdo con un marco de referencia para informes financieros identificados. Las frases usadas
para expresar la opinión del auditor son “dar una visión verdadera y justa” o “presentar
razonablemente” respecto de todo lo sustancial, que son términos equivalentes. Aunque la
opinión del auditor aumenta la credibilidad de los estados financieros, el usuario no puede
asumir que la opinión es una seguridad en cuanto a la inexistencia de fraude, o sobre la futura
viabilidad de la entidad, o en cuanto a la eficiencia o eficacia con que la administración ha
conducido los asuntos de la entidad, aspectos estos, que competen más bien a una auditoría de
gestión u operativa, que evalúa el grado de economía en la utilización de los recursos
disponibles.
En una auditoría financiera, el auditor proporciona un nivel alto de certeza, pero no absoluto, de
la información sujeta a auditoria, y si está libre de fraudes o errores importantes. La absoluta
certeza en la auditoría financiera no es obtenible como resultados de factores como el uso de
pruebas selectivas, las limitaciones inherentes de cualquier sistema de contabilidad y de control
interno, y el hecho de que la mayor parte de la evidencia recogida por el auditor financiero es de
naturaleza persuasiva y no conclusiva. El principal objetivo no es la detección de fraudes o
errores, sino dar una opinión técnica acerca de la razonabilidad de los estados contables sujetos
a análisis y su apego, en todo lo sustancial, a las normas técnicas que rigen la materia, que
constituyen el marco de referencia de su labor.

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Si bien el auditor de estados financieros es responsable de formar y expresar una opinión sobre
los mismos, la responsabilidad de preparar y presentar los estados financieros es de la
administración de la entidad. La auditoria de los estados financieros no revela a la administración
de sus responsabilidades.

Normas Internacionales de Auditoria – NIA

La misión de la Federación Internacional de Contadores (IFAC, por su sigla en ingles) es el

desarrollo y enriquecimiento en todo el mundo de la profesión contable con normas
armonizadas, capaz de prestar servicios de consistente alta calidad para el interés público.

Para el efecto, la IFAC ha establecido el Consejo de Normas Internacionales de Auditoria y

Atestiguamiento (IAASB), para desarrollar y emitir, para el interés público y bajo su propia
autoridad, normas de auditoría y atestiguamiento de alta calidad para su uso en todo el mundo.
Por tanto, el IAASB funciona como un órgano independiente establecedor de normas bajo los
auspicios de la IFAC. Es así como la IAASB emite Normas Internacionales de Auditoria (NIA)
que deben aplicarse por los auditores sobre información financiera histórica.

También emite normas internacionales sobre trabajos para atestiguar (ISAE) como normas que
deben aplicar los auditores en trabajos para atestiguar que traten de información distinta de la
información financiera histórica. Igualmente emite normas internacionales sobre control de
calidad (ISQC) como normas que deben aplicarse para mantener la calidad en el servicio. Por
último, se mencionan las normas internacionales de servicios relacionados (ISRS) que son las
normas técnicas que deben aplicarse en la ejecución de servicios relacionados. Estas son las
principales normas, porque existen otras, que forman parte de la estructura de la normativa
internacional.

Las normas técnicas de la IAASB contienen principios básicos y procedimientos esenciales junto
con los lineamientos relacionados en forma de material explicativo y de otro tipo, como ser las
declaraciones practicas que proporcionan guías de interpretación y de aplicación para
promoverlas.

NIA 240 – Responsabilidad del auditor forense de considerar el fraude. Adecuada.

El propósito de esta norma es establecer pautas y proporcionar lineamientos sobre la

responsabilidad que tiene el auditor forense de considerar el fraude en una auditoria. Si bien esta
norma se centra en las responsabilidades del auditor con respecto al fraude, la responsabilidad
primordial para la prevención e identificación de los indicios o señales del fraude compete tanto a
los encargados del mando como a la administración de una entidad.

Al planear y llevar a cabo procedimientos de auditoría, al evaluar e informar de los resultados

correspondientes, el auditor deberá considerar procedimientos que apunten a detectar el fraude,
focalizando su atención en ese objetivo.

Fraude, características

El termino fraude se refiere a un acto intencional, por parte de una o más personas de entre la
administración, los encargados del mando, empleados o terceras partes, que implique el uso de
engaño para obtener una ventaja injusta o ilegal. Aunque el fraude es un concepto legal amplio,
concierne al auditor forense la investigación de los actos fraudulentos. Los auditores no deberán

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hacer determinaciones legales de si el fraude ha ocurrido realmente. Tampoco deben emitir

juicio de valor o calificar delitos (tipificación penal). El fraude que implica a uno o más miembros
del equipo administrativo o de los encargados del mando es conocido como “fraude de la
administración”; el fraude que implica solo a empleados de la entidad es conocido como “fraude
de empleado”. En cualquiera de los dos casos, puede haber colusión con terceras partes fuera
de la entidad.

Dos tipos de hechos intencionales son relevantes para la consideración del fraude por el auditor;
el resultante de información financiera fraudulenta (manipulación de estados financieros) y
resultante de malversación de activos.
La información financiera fraudulenta implica representaciones erróneas u omisiones de
cantidades o revelaciones dolosas, para engañar a los usuarios de los mismos. La información
fraudulenta puede implicar:

 Engaño tal como manipulación, falsificación o alteración de registros contables o

documentos de soporte con los cuales se preparan los informes.
 Representación falsa u omisión intencional de eventos, transacciones u otra información
importante.
 Aplicación falsa intencional de principios de contabilidad relativos a valuación,
reconocimiento, clasificación, presentación o revelación.

La malversación de activos implica el robo de los activos de una entidad, y puede lograrse en
una variedad de modos (incluyendo desfalco de recibos, robar activos físicos o intangibles, o
bien, hacer que la entidad pague por bienes y servicios no recibidos). A menudo se acompaña
de registros o documentos falsos o engañosos para ocultar el hecho de que faltan los activos.

El fraude implica motivación a cometer el hecho punible y una oportunidad percibida como para
hacerlo. Los individuos podrían estar motivados a malversar activos, por ejemplo, porque los
individuos viven mas allá de sus medios, se puede producir información financiera fraudulenta
porque la administración esta presionada de fuentes fuera o dentro de la entidad de lograr una
meta de utilidades esperadas (y quizás poco realista) particularmente porque pueden ser
importantes para la administración las consecuencias por la falta de cumplimiento de los
objetivos financieros. Puede existir una oportunidad percibida para información financiera
fraudulenta o malversación de activos cuando un individuo cree que el control interno podría
circunvenirse, por ejemplo porque el individuo está en una posición de confianza o tiene
conocimiento de debilidades especificas en el sistema de control interno.

El factor distintivo entre fraude y error es si la acción fundamental que da como resultado el
hecho es intencional (dolo) o no. Distinto al error, el fraude es intencional y generalmente incluye
encubrimiento deliberado de hechos. Si bien el auditor puede tener la capacidad de identificar las
oportunidades potenciales para perpetrar fraude, es difícil, si no imposible, para el auditor
determinar la intención de la persona, particularmente en asuntos que implican juicio de la
administración, tales como estimaciones contables (partidas no monetarias) y la aplicación
apropiada de principios de contabilidad.

Responsabilidad de los encargados del mando y de la administración:

La responsabilidad primaria de la prevención e identificación de los indicios o señales de fraude

compete tanto a los encargados del mando como a la administración de una entidad, la del
auditor es profundizar la investigación. Las responsabilidades respectivas de los encargados del
mando y de la administración pueden variar por tipo de entidad. La administración, con la

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supervisión de los encargados del mando, necesita establecer el tono apropiado, crear y
mantener una cultura de honestidad y alta ética, asimismo establecer controles apropiados para
prevenir y alertar fraude dentro de la entidad.

Es responsabilidad de los encargados del mando de una entidad asegurar, mediante

supervisión, la integridad de los sistemas de información financiera y contable y de que estén
establecidos los controles apropiados, incluyendo los de vigilancia y control de riesgo, control
financiero y cumplimiento con la Ley.

Es responsabilidad de la administración de una entidad establecer un ambiente de control y

mantener políticas y procedimientos para ayudar a lograr el objetivo de asegurar, tanto como sea
posible, la conducción ordenada y eficiente del negocio de la entidad. Esta responsabilidad
incluye poner en vigor y asegurar la operación continua de los sistemas de contabilidad y de
control interno planeados para prevenir e identificar oportunamente las sospechas de fraude.
Dichos sistemas reducen pero no eliminan el riesgo de fraude. Consecuentemente, la
administración asume la responsabilidad de cualquier riesgo remanente y de un buen gobierno
corporativo.

Responsabilidad del auditor forense

El objetivo de la auditoria forense es el descubrimiento, la investigación y aclaración del fraude y

expresar su conclusión de acuerdo la documentación relevante y competente recogida,
identificando hechos o situaciones sometidas a su examen, así como a los responsables; y
cuantificando el impacto económico de los hechos. El hecho que se lleve a cabo una auditoria
forense se deberá actuar de manera conclusiva, pero el auditor no es y no puede ser
considerado responsable de la prevención de fraude.

Un auditor forense deberá obtener certeza de que se dilucidaran los fraudes investigados, y la
investigación debe estar planeada en forma apropiada y por el uso del juicio profesional y llevada
a cabo de acuerdo con estas normas especiales. Una auditoria forense debe garantizar que
todos los fraudes serán debidamente aclarados y fundamentados. La evidencia disponible por el
auditor forense es de naturaleza concluyente y no persuasiva. Por estas razones, el auditor
forense debe obtener certeza de que los fraudes detectados están debidamente documentados.

La conclusión del auditor forense sobre el hecho investigado se basa en el concepto de obtener
certeza; de aquí que, en una auditoria forense, el auditor esta obligado a garantizar que los
fraudes serán debidamente aclarados y en su caso demostrados. Por tanto, el descubrimiento
posterior de un fraude no informado por el auditor, en si y por si mismo indica:

 Falta de obtención de una certeza absoluta.

 Planeación, desempeño o juicios inadecuados.
 Ausencia de competencia profesional y debido cuidado, o falta de cumplimiento de estas
normas.

El auditor es responsable de aplicar procedimientos eficaces para descubrir fraudes mediante

colusión entre uno o más individuos de la administración, encargados del mando, empleados o
terceras personas, o bien que implique documentación falsificada. El hecho que el auditor
forense haya desempeñado o no una auditoria de acuerdo con estas normas especiales se
determina por lo adecuado de los procedimientos de auditoría llevados a cabo en las
circunstancias y lo adecuado del informe con base en el resultado de dichos procedimientos y de
la obtención de la evidencia de soporte.

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Escepticismo profesional

El auditor forense planteara y desarrollara la auditoria con una actitud de escepticismo e

independencia profesional. Esta actitud es necesaria para que el auditor identifique y evalúe
correctamente, por ejemplo:

 Asuntos que incrementan el riesgo de fraudes, como ser, las características de la

administración y su influencia sobre el ambiente de control, condiciones de la industria,
características operacionales, estabilidad financiera, partidas inusuales importantes o
complejas, etc.
 Circunstancias que hacen que el auditor sospeche que los hechos investigados están
presentados en forma fraudulenta o engañosa,
 Evidencia obtenida que cuestiona la confiabilidad de las informaciones de la
administración.

Sin embargo, a menos que la auditoria revele evidencia en contrario, como ser documentos o
registros visiblemente adulterados o falsificados, o por exigencias legales, caso peritajes
judiciales, el auditor tiene derecho a aceptar los registros y documentos como genuinos.
Consecuentemente, una auditoria llevada a cabo de acuerdo con estas normas rara vez
contempla la autentificación de documentación, ni el peritaje caligráfico de las firmas obrantes en
los documentos, ni se entrena a los auditores como, ni se espera que lo sean, expertos en dicha
autentificación. No obstante, el escepticismo debe rodear su actuación profesional.

Discusiones de planeación:

Al planear la auditoria, el auditor deberá discutir con los otros miembros del equipo de auditoría
la susceptibilidad de la entidad a informaciones resultantes de fraude.

Estas discusiones deben implicar considerar, por ejemplo, en el contexto de la entidad particular
o en caso especifico a investigar, donde es más probable que ocurran o como podría perpetrarse
el fraude. Con base a estas discusiones, los miembros del equipo de auditoría pueden obtener
una mejor comprensión del potencial de ocurrencia de fraudes en las áreas específicas de la
auditoria que se les asigno, y como los resultados de los procedimientos de auditoría que ellos
lleven a cabo pueden afectar otros aspectos de la auditoria. Pueden también tomarse decisiones
sobre cuales miembros del equipo conducirían ciertas investigaciones o procedimientos, de
acuerdo a sus experiencias individuales, y sobre cómo se compartirán los resultados de dichas
investigaciones y procedimientos.

Investigaciones con la administración y encargados de mandos:

Al planear la auditoria, el auditor deberá realizar investigaciones, para obtener una adecuada
comprensión de:

 La impresión de la administración sobre el riesgo de que los hechos investigados puedan

estar presentados en forma errónea (ocultos) como resultado de fraude.

 Los sistemas de contabilidad y de control interno que la administración ha establecido

para manejar dicho riesgo.

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 Para tener conocimiento sobre la comprensión de la administración respecto de los

sistemas de contabilidad y de control interno establecidos para prevenir y detectar
fraudes, y de la eficacia del sistema de administración de riesgos.

 Para determinar si la administración está al tanto de algún fraude conocido que haya
afectado a la entidad o presunto fraude que esté investigando la entidad, o alguno
parecido al que se investigando.

El auditor forense puede suplementar su conocimiento sobre el negocio de la entidad, haciendo

investigaciones con la administración respecto a la propia evaluación de la administración del
riesgo de fraude y de los sistemas establecidos para prevenirlos e identificarlo. La administración
es responsable de la preparación y presentación razonable de los estados financieros de
acuerdo con normas contables vigentes en Paraguay, y conforme con las disposiciones
normativas de cada entidad. Esta responsabilidad incluye: diseñar, implementar y mantener el
control interno relevante a la preparación y presentación razonable de los estados financieros
que estén libres de representaciones erróneas de importancia relativa, ya sea debidas a fraude o
a error; seleccionando y aplicando políticas contables apropiadas, y haciendo estimaciones
contables que sean razonables en las circunstancias. Los asuntos que podrían discutirse como
parte de estas investigaciones incluyen:

 Si hay particularmente subsidiarias, segmentos del negocio, tipos de transacciones,

saldos de cuentas o categorías de estados financieros donde pueda ser alta la posibilidad
de fraude, o donde pueden existir factores de riesgo de fraude, y como se manejan su
administración.
 El trabajo de la función de auditoría interna de la entidad y si la auditoría interna ha
identificado fraude o alguna debilidad seria en el sistema de control interno.
 Como comunica la administración a los empleados sus puntos de vista sobre prácticas de
negocio responsable y conducta ética, por ejemplo, mediante políticas de ética o códigos
de conducta.

La naturaleza, alcance y frecuencia de la evaluación de la administración de estos sistemas y del

riesgo varían de entidad a entidad. En algunas la administración puede hacer evaluaciones
detalladas en forma anual o como parte de la vigilancia continua. En otras, la evaluación de la
administración puede ser menos formal y frecuente. La naturaleza, alcance y frecuencia de la
evaluación de la administración son relevantes para la comprensión por parte del auditor del
ambiente de control de la entidad. Por ejemplo, el hecho de que la administración no haya
realizado una evaluación del riesgo de fraude puede ser indicativo de la falta de importancia que
da la administración al control interno.

Es esencialmente importante que el auditor obtenga una comprensión del diseño de los sistemas
contables y de control interno dentro de la entidad. Al diseñar estos sistemas, la administración
emite juicios informando sobre la naturaleza y alcance de los procedimientos de control que
escoge implementar y la naturaleza y alcance de los riesgos que decide asumir. Como
resultados de estas investigaciones realizadas con la administración, el auditor puede enterarse,
por ejemplo, de que la administración ha escogido en forma consciente aceptar el riesgo
asociado a una falta de división de funciones. La información de estas investigaciones puede
también ser útil para identificar los factores de riesgo que puedan afectar a la evaluación del
auditor del riesgo por fraude, porque la administración es responsable de implantar un buen
gobierno corporativo.

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El auditor, al investigar sobre el conocimiento de la administración acerca de fraudes que hayan

afectado a la entidad de presuntos fraudes que estén siendo investigados y de errores de
importancia que se hayan descubierto, podría deducir sobre posibles debilidades en los
procedimientos de control si, por ejemplo, se ha encontrado un numero de errores en ciertas
aéreas. En forma alterna, estas investigaciones podrían indicar que los procedimientos de
control están operando de manera efectiva porque se están identificando las anomalías y se las
investiga con prontitud.

Aunque las investigaciones del auditor con la administración pueden proporcionar información
útil concerniente al riesgo de fraude de empleados, no es probable que tales investigaciones
suministren información útil respecto al riesgo de informaciones erróneas de importancia relativa
en los estados financieros resultante de fraude de la administración. Consecuentemente, es de
particular relevancia el seguimiento de los factores de riesgo de fraude, por parte del auditor
forense, con relación al fraude de la administración.

Los encargados del mando de una entidad tienen responsabilidad de vigilancia de los sistemas
para monitorear el riesgo del control financiero y del cumplimiento de la Ley. En muchos países
las practicas de mando corporativo están bien desarrolladas y los encargados de estas juegan
un papel activo de la vigilancia de cómo la administración ha descargado sus responsabilidades.
En tales circunstancias, se recomienda a los auditores buscar los puntos de vista de los
encargados del mando sobre lo adecuado de los sistemas de contabilidad y de control interno
establecidos para prevenir e identificar fraude, el riesgo de fraude, así como la competencia e
integridad de la administración. Tales investigaciones pueden proporcionar claridad respecto, por
ejemplo, de la susceptibilidad de la entidad al fraude de la administración. El auditor puede tener
una oportunidad de buscar los puntos de vista de los encargados del mando para discutir el
enfoque general y el alcance global de la auditoria. La discusión puede también proporcionar a
los encargados del mando la oportunidad de traer a la atención del auditor asuntos de interés.

Ya que las responsabilidades de los encargados del mando y de la administración varían de

entidad, es importante que el auditor forense comprenda la naturaleza de esas
responsabilidades dentro de una entidad para asegurar que las investigaciones y
comunicaciones descritas anteriormente sean dirigidas a los individuos apropiados.

Además, después de las investigaciones con la administración, el auditor forense puede

considerar si hay algunos asuntos de interés por discutir con los encargados del mando de la
entidad. Tales asuntos pueden incluir, por ejemplo:

 Asuntos de interés sobre la naturaleza, alcance y frecuencia de las evaluaciones de los

encargados de los sistemas de contabilidad y de control interno establecidos para
prevenir, así como para identificar fraude, junto con el riesgo de los estados financieros
puedan ser presentados en forma errónea.

 Una falta de tratamiento apropiado por la administración de las debilidades de

importancia relativa en el control interno.

 La evaluación del auditor del ambiente de control de la entidad, incluyendo cuestiones

relativas a la competencia e integridad de la administración.

 El efecto de cualquier asunto, como lo mencionado antes, sobre el enfoque general y

alcance global de la auditoria, incluyendo procedimientos adicionales que el auditor
pueda requerir llevar a cabo.

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El hecho de que el fraude generalmente es encubierto pude ser muy difícil detectarlo. Sin
embargo, el auditor, utilizando su conocimiento del negocio o del asunto investigado, puede
identificar eventos, indicios, señales o condiciones que proporcionen una oportunidad, un motivo
o un medio para cometer fraude. Tales eventos o condiciones son conocidos como “Factores de
riesgo de fraude”. Por ejemplo, puede faltar un documento, un libro contable puede estar fuera
de balance, o un procedimiento analítico puede no tener sentido. Sin embargo, estas
condiciones pueden ser el resultado de circunstancias distintas a fraude. Por lo tanto, los
factores de riesgo de fraude no necesariamente indican la existencia del mismo. Sin embargo, a
menudo han estado presentes en circunstancias en que han ocurrido fraudes. Los factores de
riesgo de fraude puede afectar la evaluación del auditor del riesgo inherente o del riesgo de
control.

Los factores de riesgo de fraude no pueden ser catalogados fácilmente en orden de importancia
o combinados en modelos preventivos efectivos. La importancia de los factores de riesgo de
fraude varía ampliamente. Algunos de estos factores estarán presentes en entidades donde las
condiciones específicas no presenten un riesgo de fraude. Consecuentemente, el auditor
ejercerá su juicio profesional cuando considera los factores de riesgo de fraude individualmente
o en combinación, y si hay o no controles específicos que aminoren el riesgo.

El tamaño, complejidad y características propias de la entidad tienen una influencia importante

en la consideración de los factores de riesgo relevantes. Por ejemplo, en el caso de una entidad
grande, el auditor ordinariamente deberá considerar factores que generalmente restringen la
conducta impropia de la administración, tales como la efectividad de los encargados del mando y
la función de auditoría interna. El auditor también considerara que medidas se han tomado para
ejecutar un código formal de conducta, así como la efectividad del sistema de presupuestos. En
el caso de una entidad pequeña, algunas o todas estas consideraciones pueden ser inaplicables
o de menor importancia. Por ejemplo, una entidad de menor tamaño podría no tener un código
de conducta por escrito, pero en su lugar puede haber desarrollado una cultura que enfatice la
importancia de la integridad y conducta ética mediante la comunicación verbal y con el ejemplo
de la administración. El dominio de la administración por un solo individuo no indica, en sí y por
si mismo, una falta de la administración en presentar y comunicar una actitud apropiada respecto
al control interno y al proceso de información financiera. Más aun, los factores de riesgo de
fraude considerados a un nivel operacional de un segmento del negocio pueden proporcionar un
diferente discernimiento que la consideración de los mismos a nivel de toda la entidad.

La presencia de factores de riesgo de fraude puede indicar que el auditor no podrá evaluar el
riesgo de control en medida menor que alto para ciertas ocasiones. Por otra parte, el auditor
puede tener la capacidad de identificar los controles internos diseñados para aminorar esos
factores de riesgo de fraude, los cuales pueden poner a prueba al auditor y aceptar una
evaluación de riesgo de control menor que alto.

Procedimientos cuando las circunstancias indican un posible fraude:

Cuando el auditor encuentra tales circunstancias, la naturaleza, oportunidad y alcance de los

procedimientos a desempeñar dependen de su juicio profesional en cuanto al tipo de fraude, la
probabilidad de su ocurrencia y la probabilidad de que un tipo particular de fraude pudiera tener
un efecto de importancia. Po lo común, el auditor está obligado de llevar a cabo suficientes
procedimientos para confirmar o disipar una sospecha, e incrementar el escepticismo de
revisión. Si no los aplica, el auditor considerara esta situación y el efecto sobre su informe.

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El auditor no puede suponer que un caso de fraude es una ocurrencia aislada y, por lo tanto,
antes de la conclusión de la auditoria, considerara si la evaluación de los componentes del
riesgo de auditoría hecha durante la planeación puede necesitar ser revisada, así como la
naturaleza, oportunidad y alcance de los otros procedimientos de auditoría también pueden
necesitar ser reconsiderados.

Por ejemplo, es necesario que el auditor considere:

 La naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos sustantivos, profundizándolos
 La evaluación de la efectividad de los controles internos, si el riesgo de control fue
evaluado por debajo de alto.
 La asignación de miembros del equipo de auditoría experimentado que puedan ser
apropiados en las circunstancia.

Evaluación del fraude y el efecto de las limitaciones al alcance de la auditoria forense

Cuando el auditor confirma que no puede concluir sobre el hecho investigado y de la existencia
de fraude por limitaciones al alcance de su trabajo, deberá considerar tal situación y sus
implicancias en su informe, en forma clara y precisa, en su caso, según la importancia,
abstenerse de informar.

Documentación

El auditor deberá documentar los factores de riesgo de fraude identificados como presentes
durante el proceso de evaluación y documentar la respuesta del auditor a cualquiera de dichos
factores. Si durante el desarrollo de la auditoria se identifican factores de riesgo de fraude que
causen que el auditor crea ciertos procedimientos de auditoría adicionales son necesarios, el
auditor deberá documentar la presencia de dichos factores de riesgo y su respuesta a ellos.

Esta norma especial requiere que el auditor documente los asuntos que sean importantes para
proporcionar evidencia que soporte su conclusión de auditoría, estableciendo que los papeles de
trabajo incluyan el razonamiento del auditor, documentando los factores de riesgo de fraude
identificados.

La evidencia o soporte técnico, que se convertirá en la prueba documental de los hallazgos

(conducta – hechos) incluidos en su informe, son de importancia fundamental para el auditor
forense.

Comunicación

Cuando el auditor identifica un fraude, deberá comunicar esta situación en su informe. En

algunas circunstancias, a las autoridades reguladoras y ejecutoras.

La determinación de cuales asuntos deben ser comunicados por el auditor en su informe es una
cuestión de juicio profesional y de acuerdo a lo convenido entre las partes en cuanto a que
asuntos deben comunicarse (carta compromiso), las respuestas a los temas del cuestionario del
peritaje judicial, o normativa de los organismos de control).

El informe del auditor es el mecanismo de comunicación del trabajo de investigación, es decir, el

producto final. El proceso de formación del juicio profesional debe:

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 Identificar el asunto a ser estudiado o temática

 Reunir evidencia o los elementos de convicción necesarios que respalden sus
observaciones y conclusiones. (prueba documental)
 Formación del juicio profesional respecto a las observaciones y conclusiones
(razonamiento lógico).

Comunicaciones a las autoridades reguladoras

Es deber profesional del auditor mantener la confidencialidad de información del cliente, que
impide reportar el fraude a una parte fuera de la entidad del cliente o autoridades judiciales, en
su caso. Sin embargo, las responsabilidades legales del auditor varían por país y, en ciertas
circunstancias, el deber de confidencialidad puede ser sobrepasado por la Ley. Por ejemplo en
nuestro país, el auditor de una institución financiera o seguros tiene el deber legal de informar la
ocurrencia de fraude a la entidad supervisora (Banco Central del Paraguay (BCP), o en su caso
a la SEPRELAD (Secretaria de Prevención de Lavado de Dinero o Bienes) el incumplimiento de
la normativa del programa de prevención de lavado de dinero y financiamiento al terrorismo, a la
que los sujetos obligados están alcanzados por Ley. Sin embargo pueden existir casos que sea
prudente que el auditor forense deba buscar asesoría legal en tales circunstancias.

Declaraciones sobre Normas de Auditoria

Las Declaraciones sobre Normas de Auditoria (DNA) por sus siglas en español o Statements on
Auditing Standars (SAS, por sus siglas en Ingles) son obligatorias para los socios del American
Institute of Certified Public Accountans (AICP) o Instituto Norteamericano de Contadores
Públicos Certificados, y se han convertido en algunas regiones en un estándar. Dichas normas
técnicas son emitidas por la junta de Auditoria (Auditing Estándar Board- ASB).

Constituyen una guía para los auditores externos sobre el impacto del control interno en la
planeación y ejecución de una auditoria de estados financieros de las empresas, como también
contienen principios básicos y procedimientos esenciales para el trabajo de revisión.

En nuestro país se utilizan como normas técnicas para el ejercicio del profesional auditor externo
las Normas Internacionales de Auditoria (NIA) emitidas por la IFAC, en ocasiones, las SAS son
de utilidad como normas de referencia supletorias o eventualmente ampliatorias.

La Norma de Auditoria (NA) emitidas por el Consejo de Contadores Públicos del Paraguay, se
corresponden con las NIA, aplicadas en nuestro país.

En el entendimiento de la entidad, que constituye una alternativa referencial valida, se presenta

la SAS 99 adecuando a las exigencias de la auditoria forense aplicada a los delitos económicos.

SAS 99 - Consideraciones sobre fraude en una Auditoria Forense (adecuada)

Responsabilidad de la administración:

 Establecer un ambiente de control adecuado, es decir, un buen gobierno corporativo. Es

responsable de la gestión de riesgos de la organización y del diseño de los sistemas
preventivos anti fraudes, robustos y eficaces.
 Crear, mantener y fomentar una cultura de transparencia, honestidad y ética

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 Establecer controles apropiados, inspirados en la responsabilidad social empresarial

El triangulo del fraude

INCENTIVO

RACIONALIZACION
OPORTUNIDAD

Incentivo:
La administración u otros empleados tienen un incentivo, que les motiva o les brinda una razón
para cometer fraude, tales como:

 Presiones excesivas a la administración o personal operativo para lograr metas

financieras o expectativas de terceros.
 Estabilidad económica amenazada por condiciones económicas de la industria o
condiciones operativas de la entidad.
 Compensaciones financieras para la administración o directores amenazados por los
logros financieros de la entidad.
 Expectativas de los accionistas de recibir dividendos.

Oportunidad:
Existen circunstancias, o situaciones propicias para el fraude, por ejemplo: ausencia de
controles, controles inefectivos o la habilidad de la administración de sobrepasar los controles,
que ofrecen una oportunidad para que el fraude sea perpetrado. En alguna medida, este factor
depende también de:

 La naturaleza de la industria o negocio

 El desgobierno corporativo
 El tipo de gerenciamiento o de liderazgo de la entidad

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 El monitoreo inefectivo o inexistente

 El grado de complejidad o de inestabilidad de estructuras organizaciones complejas
 Complejidad y cantidad de las transacciones (operaciones electrónicas)

Realización:

 Algunos individuos poseen una actitud, carácter o valores antiéticos que les impulsa, con
conocimiento e intención cometer actos deshonestos.
 No obstante lo anterior, es posible que individuos honestos puedan cometer fraudes en
un medio que les impone mucha presión.
 Cuanto mayor sea el incentivo o la oportunidad, mayor será también la probabilidad de
que el individuo sea capaz de formular u organizar la comisión de fraude.

Tipos de fraude:

Distorsiones resultantes de información financiera fraudulenta.

 Inadecuada revelación u omisión de eventos significativos, transacciones u otras

instancias.
 Mala aplicación intencional y dolosa de normas contables aplicables
 Falsificación o manipulación de registros contables o documentos

Tergiversaciones ocurridas por malversación de activos

 Robos o actos ilegales que originen que los estados financieros no reflejen
razonablemente sus aspectos significativos.

Escepticismo profesional

 Se define como “una actitud que incluye un cuestionamiento mental y una evaluación
critica de la evidencia de auditoría”
 Predisposición que reconoce que cualquier distorsión significativa sea el resultado de un
fraude.
 Requiere un enfoque permanente acerca de si la evidencia surgiese de un posible fraude.

Documentación:

 Evidencias del fraude o prueba documental (elementos de convicción).

 Sesiones de discusión y análisis (memorándum).
 Procedimientos efectuados para obtener la información necesaria para identificar y
evaluar los riesgos de fraude (matriz de riesgos)
 Riesgo de fraude específicos y descripción acerca de cómo se responde a los riesgos
(ambiente de control).

Discusiones de planeación e investigación con la administración y encargados del mando:

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 Planeación de auditoría (estrategias y plan global)

 Como y donde puede existir fraude o ¿Qué hay aquí para robar? (estrategia de la
auditoria)
 Incluir el riesgo de que la administración evada los controles (fraude administrativo)
 Incluir el riesgo de que los empleados evadan los controles (fraude de empleados)
 Discutir incentivos, oportunidades y racionalización (triangulo del fraude)
 ¿Por qué la administración y los empleados querrían falsificar los estados financieros?

 Promesas políticas como recorte de gastos

 Presiones presupuestarias (considerar el clima institucional)
 Participación en utilidades (bonos o dividendos)

 ¿Qué es lo que alguien querría robar, como lo harían?

 Cuáles son los activos atractivos (fáciles de transferir, valiosos, deseables,

convertibles en dinero)
 Activos no controlados y de fácil realización
 Como alguien podría convertir gastos personales en gastos de la empresa.

 Cuál es la cultura de la organización

 Es esta una cultura de confianza, esperanza, valores y apego a la Ley.

 Considerar las oportunidades para cometer un fraude.

 Estilo gerencial o liderazgo (abierto o cerrado)

 Calidad de los registros e informes
 Segregación de responsabilidades, controles y políticas
 Clima laboral.

 Considerar la efectividad de los órganos de vigilancia.

 Auditoría interna, externa, juntas de control

 Directorio
 Unidades internas preventivas de cumplimiento de las normativas
 Sindicatura. Órganos superiores de control del estado, Juntas de Vigilancia.

 Enfatizar el escepticismo profesional (adecuada actitud mental), aplicar continuamente

pensamiento crítico:

 ¿Podría esta transacción ser fraude?

 ¿Este documento habla realmente de la verdadera historia de la transacción?
 ¿Son ciertas las explicaciones de la administración?
 ¿Los documentos revisados son auténticos?
 ¿Funcionan realmente en la práctica los códigos de ética o conducta?

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Información acerca del riesgo:

Consultar a la administración y a los encargados del mando acerca del riesgo de fraude y de sus
respuestas al riesgo.

 Conocimiento directo de la administración y de los encargados del mando. Con la

precaución de que ellos mismos puedan estar involucrados en hechos de fraude.
 Denuncia de fraude de terceros (proveedores, clientes, fisco, accionistas).
 Entendimiento de la administración acerca del riesgo de fraude y de donde es más
probable que exista (matriz de riesgo).
 Informarse acerca de las practicas de un buen gobierno corporativo.
 Programas y controles establecidos para mitigar los riesgos específicos identificados
(ambiente de control).
 Como la administración comunica la ética a sus empleados y su monitoreo continuo?

La detección del fraude

 Se requiere juicio profesional (experiencia, pericia y entrenamiento).

 Conocimiento del negocio y sus riesgos.
 Escepticismo profesional.
 Aplicación de los procedimientos sustantivos de auditoría, que apunten al descubrimiento
del fraude.
 Pensar en términos de incentivo, oportunidad y racionalización (el triangulo del fraude).
 Aspectos a considerar:

 Tipo de riesgo y su impacto en la empresa o asunto investigado.

 Importancia del riesgo.
 Probabilidad del riesgo: cuál es la probabilidad de que ese riesgo se convierta en
fraude.
 Siempre considerar la posibilidad de que la administración y los empleados se
desvíen de los controles en aquellos riesgos específicamente identificados.
 Juicio profesional. ¿Qué tengo que hacer cuando considero que he obtenido un
riesgo de fraude?
 El relevamiento deberá tomar en cuenta una evaluación de los programas y
controles de la entidad dirigida a riesgos de fraude (ambiente de control), y de la
administración del riesgo.
 ¿La empresa capacita a su personal en ética y valores?
 ¿Existe un buen gobierno corporativo?

Respuestas al fraude:

 Aumentar el escepticismo profesional en la revisión, enfatizar en la calidad de las

evidencias documentales y profundizar pruebas sustantivas.

 Puede ser necesario apuntar directamente al fraude y replantear la planeación.

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 Cambiar la naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos de auditoría. Puede

ser necesario replantear el plan global.

 Efectuar procedimientos especiales para identificar los riesgos relacionados con la

posibilidad de que la administración se desvíe de los controles (fraude de la
administración) y que apunten a los sospechosos.

 Ante los indicios del fraude, puede ser necesario reasignar auditores con más experiencia
en este tipo de ilícito o contratar expertos.

 Como la administración responda a los riesgos de fraude o al mismo fraude.

Estar alerta con:

 Situaciones o discrepancias en los registros contables como ser:

 Saldos por cobrar que no concuerdan con los del cliente o proveedores,
conciliaciones de cuentas con diferencias, diferencias en inventarios o en arqueos
de fondos.

 Reclamos fiscales.

 Dinero cobrado periódicamente pero no depositado regularmente.

 Adulteraciones o falsificaciones de documentación relevante interna o externa.

 Cálculos con diferencias.

 Inconsistencias entre lo revelado por la auditoria y los resultados de las pruebas

realizadas.

 Transacciones inusuales, importantes y fuera de los parámetros normales del

negocio.

 Desvío doloso a normas contables de aceptación general.

 Composición de los depósitos bancarios, en efectivo y cheques, que no estén

íntegros e intactos como se cobraron.

 Informes de auditorías internas o externas, que señalen observaciones,

salvedades, negación o abstención de opinión.

 Clima organizacional. Actitudes administrativas sospechosas.

Evidencia perdida o confusa

 Tal vez la administración no archive el respaldo de una mala transacción, la destruya u

oculte.

Relaciones problemáticas o inusuales entre el auditor y el cliente o ente auditado.

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 El fraude es un acto intencional (doloso)

 Los errores no tienen intención.

Comunicación del fraude

 El informe del auditor es el mecanismo de comunicación del trabajo de investigación, es

decir, el producto final. El proceso de formación de juicio profesional debe:

 Identificar y comprender el asunto a ser estudiado, la temática a ser evaluada

según carta compromiso, el expediente judicial o la normativa de control aplicable.

 Reunir evidencia necesaria que respalde las observaciones y conclusiones

(elementos de convicción).

 Formación del juicio profesional respecto a las observaciones y conclusiones

(razonamiento lógico).

 Localizar los hechos y casos en el tiempo y espacio (fechas y lugares)

 Identificar claramente el marco de referencia técnico del trabajo y la normativa

legal aplicable.

Diferencias entre la auditoría financiera y forense. Sus características.

La auditoria forense que descubre fraudes, es una auditoria con propósito especial; está
encaminada a investigar casos específicos, a aportar pruebas y evidencias de tipo penal, por lo
tanto, se define inicialmente como una auditoria especializada en descubrir, divulgar y atestar
sobre fraudes y delitos económicos en el ámbito de las funciones públicas y privadas.

En cambio, la financiera se limita a opinar sobre la razonabilidad de los estados financieros de

acuerdo a la normativa técnica en la materia. Para una mejor comprensión respecto a la
auditoría financiera y la forense, a continuación mencionaremos las principales diferencias y
características de cada una de ellas.

FACTOR AUDITORIA FINANCIERA AUDITORIA FORENSE

Sujeto Auditor financiero Auditor forense
Especial, Concluir sobre el hecho
Emitir opinión sobre la razonabilidad punible investigado o cumplimientos
Objetivo de los Estados financieros, en su de normativas legales. Presentar
conjunto según normas técnicas evidencia documental suficiente y
pertinente.
Marco de Referencia
(Normas Técnicas y Normas Internacionales de auditoría Normas de Auditoria con propósito
Legales) (NIA); Normativa Legal especial, Normativa Legal
Fraude, Cuestionario Judicial o
Objeto Estados Financieros
Cumplimiento de la Ley
Profesionales, Administrativas, Civiles
Responsabilidades Profesionales y Administrativas
y Penales
Usuarios del Informe Múltiples Limitados, Uso restringido

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FACTOR AUDITORIA FINANCIERA AUDITORIA FORENSE

Totalidad del universo,
Selección de la muestra Por muestro del universo examinado excepcionalmente muestreo
estadístico, con un alto grado de
confianza admitida
Cliente, Ministerio Publico, Poder
Destinatario Cliente
Judicial, Órganos de control
Observaciones y conclusiones ciertas,
en función de los resultados obtenidos
Sin salvedades, con Salvedades,
Opinión y evidencias respaldatorios. Informe
Adversa, Abstención, con énfasis
especial de los auditores (opinión de
cumplimiento)
Informe especial de auditoría.
Titulo del Informe Dictamen del auditor Independiente Dictamen pericial contable. Informe de
los auditores independientes
Investigativa, detectiva, conclusiva y
Actividad Control – persuasiva
de cumplimiento
De acuerdo al hecho investigado se
Generalmente un ejercicio financiero,
establece el periodo de tiempo
Alcance puede realizarse revisiones
(variable según carta de compromiso,
intermedias
cuestionario judicial o exigencia legal)
Modelo estándar recomendado por las No definido, excepto los elementos
Informe Normas Internacionales de Auditoria básicos estructurales. Es un informe
(NIA) para cada tipo de dictamen especial
Vinculante (pericia judicial y órganos
Conexión con el objeto No vinculante
de control

Como se puede observar, entre ambas auditorias las diferencias y características son bien
claras. El cuadro solo menciona las principales. En el ámbito general podrán existir mas,
identificables en el mismo proceso de auditoría en ambas actividades.

La diferencia relevante radica en sus objetivos.

NIA 210 – Términos de los trabajos de una auditoria forense – adecuada.

El propósito de esta norma es establecer y proporcionar lineamientos sobre el acuerdo con el

cliente sobre los términos de la auditoria.

 El auditor y el cliente deberán acordar los términos del trabajo. Los términos acordados
serán registrados en una carta de compromiso sobre la auditoria u otra forma adecuada
de contrato. En caso de peritajes judiciales, el objetivo, alcance del trabajo y las
obligaciones del perito, los establece la Ley, y el cuestionario judicial (temas a
responder), por lo tanto, generalmente en estos casos no es necesario la carta
compromiso.

 Es de interés tanto del cliente como del auditor la firma de una carta compromiso, antes
de comenzar el trabajo, para ayudar a evitar malos entendidos respectos al trabajo. La
carta de compromiso documenta y confirma la aceptación del auditor de su
nombramiento, el objetivo, alcance, marco de referencia técnico de la auditoria, la

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extensión de las responsabilidades del auditor para con el cliente, la forma y contenido de
los informes.

 La forma y contenido de las cartas de compromiso de auditoría pueden variar de cliente a

cliente, pero generalmente deberían incluir una referencia a:

 El objetivo de la auditoria forense

 La responsabilidad de la administración de la entidad y del auditor

 El alcance de la auditoria, incluyendo referencia a la legislación, regulaciones, o

pronunciamientos aplicables de órganos profesionales, a los que se adhiere el
auditor. En especial, la norma técnica o estándar usado para evaluar la temática o
alcance del servicio

 La forma y contenido de los informes y otra comunicación de resultados del

trabajo.

 Acceso irrestricto a cualquier registro, documentación y otra información solicitada

en conexión con la auditoria.

 El auditor puede también desear incluir en la carta:

 Arreglos sobre la planeación de la auditoria

 Expectativas de recibir de la administración confirmación por escrito concerniente

a representaciones hechas en conexión con la auditoria

 Solicitud de que el cliente confirme los términos del trabajo mediante acuse de
recibo de la carta compromiso.

 Descripción de cualesquiera otras cartas o informes que el auditor espere emitir al

cliente.

 La base sobre la que se calculan los honorarios y cualquier arreglo de facturación

Cuando sea relevante, podrían señalarse también los siguientes puntos:

 Arreglos concernientes al involucramiento de otros auditores y expertos en algunos

aspectos de la auditoria.

 Arreglos concernientes al involucramiento de auditores internos y otro personal del

cliente.

 Cualquier restricción de la obligación del auditor cuando exista esa posibilidad.

 Referencia a cualquier arreglo adicional entre el auditor y el cliente

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Modelo estándar de una carta compromiso:

Lugar y fecha de emisión

Destinatario
Dirección
Localidad

Presente

De nuestra consideración

De acuerdo a lo convenido le estamos presentando la presente carta de compromiso

relacionada con el servicio de auditoría especial a ser realizado en esa Sociedad
(entidad). Esta carta constituye el acuerdo entre la administración de la Sociedad y
nosotros, sobre los términos del trabajo, y las responsabilidades de las partes.

Al respecto, ustedes han solicitado la realización de una auditoria con propósito especial
de investigación, con el objetivo de verificar la integridad del ingreso efectivo al
patrimonio de las recaudaciones de fondos pertenecientes a la Sociedad XX (Entidad xx)
provenientes de cobranzas a clientes realizadas por la empresa en el periodo
comprendido entre el 01 de enero de 20xx al 31 de diciembre de 20xx, derivados de las
ventas de los productos que comercializa la Sociedad.

Por lo tanto, es responsabilidad de la administración de la empresa el correcto registro y

control de las operaciones realizadas de acuerdo a normas técnicas y reglamentaciones
vigentes en el país. Esta responsabilidad incluye diseñar, implementar y mantener el
control interno relevante en todo lo relacionado al sector cobranzas y que se estén
aplicando políticas administrativas adecuadas. En cambio, nuestra responsabilidad
consiste en realizar la investigación con diligencia profesional con sujeción a las normas
técnicas aplicables a una auditoria con propósito especial, y reglas que rigen la profesión
y así obtener evidencia relevante y pertinente que sirva de base para fundamentar y
respaldar nuestras observaciones y conclusiones de auditoría. Compromiso que incluye
la presentación a la Sociedad xx (entidad xx) del informe por escrito dentro de los 120
días a partir de la aceptación de la presente carta compromiso.

Como parte del proceso de la revisión solicitaremos a la administración documentación,

informes, confirmaciones y otros requerimientos de auditoría, para lo cual necesitaríamos
acceso irrestricto a cualquier registro, archivo, documentación y pruebas oculares
necesarias de acuerdo a las circunstancias, todo ello en conexión con la auditoria
solicitada.

Así también esperamos la total cooperación del personal a todo nivel, en el sentido de
poner a nuestra disposición todo los relacionado a la auditoria durante el curso de la labor
profesional. Los trabajos de campo serán realizados en las oficinas de la Sociedad
(entidad), los relacionados a la preparación y presentación del informe en la nuestra.

Mencionamos que por nota separada, estamos haciendo llegar nuestra oferta económica
sobre los honorarios y la forma de facturación del servicio.

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Favor firmar y devolver la copia anexa a esta carta en señal de su aceptación y

entendimiento de los términos para dar inicio a nuestra auditoria especial.

Atentamente

Nombre y Apellido del auditor

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