DROIT FISCAL DES AFFAIRES

Université de ROUEN
Master 1 droit de l’entreprise
Cours de Mr BOTTE Jean Yves
 SOMMAIRE
SOMMAIRE 1
INTRODUCTION 7
§1 QUI ? Quelles sont les personnes imposables en matière de bénéfice ? 7
A. Les bénéfices industriels et commerciaux dans l’IR 7
B. L’impôt sur les sociétés 7
§2 : QUOI ? Quels sont les revenus imposables ? 8
A. Revenus imposables à l’IS 8
B. Revenus imposables aux BIC (art 34-35 CGI) 8
1. Revenus imposables par nature 8
2. Revenus imposables par l’article 35 8
3. BIC par attraction 155 CGI 8
§3 : OÙ ? territorialité de l’impôt (art 4 CGI) 9
§4 : QUAND ? période d’imposition 9
§5 : le principe de libre gestion des entreprises 10
PARTIE 1 : LES IMPÔTS DIRECTS 11
TITRE 1 : LE RÉSULTAT DE L’ENTREPRISE 11
CHAPITRE 1 : LES PRODUITS IMPOSABLES 13
SECTION 1 : les Produits d’exploitation 13
§1 : Les ventes 13
§2 : Prestations de services 13
A. Les prestations continues 13
B. Prestation discontinue à échéance excessive 13
C. Les travaux d’entreprise 13
SECTION 2 : Les produits accessoires 13
§1 : Les profits de consignation 13
§2 : Les revenus des immeubles 14
§3 : Bénéfices agricoles et non commerciaux 14
SECTION 3 : Les produits financiers 14
§1 : Les dividendes 14
§2 : Produits de titres à revenus fixe 14
§3 : Produit de créance 14
§4 : Intérêts moratoires prévus par le Code des marchés publics 14
SECTION 4 : Les produits exceptionnels 14
§1 : Les subventions 14

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 A. Subventions d’équilibre/fonctionnement 14
B. Subventions d’équipement 14
§2 : Les indemnités 15
§3 : Les remises de dette 15
§4 : Les dégrèvements d’impôt 15
§5 : Bénéfices de change 15
§6 : Legs et dons 15
§7 : Le prix de vente des immobilisations cédées 15
CHAPITRE 2 : LES CHARGES DÉDUCTIBLES 16
SECTION 1 : LES CHARGES RÉELLES 16
Sous-section 1 : les charges d’exploitation 16
§1 : frais d’établissement 16
§2 : les achats 17
§3 : Les frais généraux 17
A. Les services extérieurs et les charges de gestion courante 17
1. Les frais de location 17
2. Frais d’entretien et de réparation 17
3. Les primes d’assurance 17
4. Les frais de recherche 18
5. Les commissions/ courtages/ honoraires 18
6. Les frais de publicité et relations publiques 18
7. Dépenses de parrainage (sponsoring) 18
8. Les cadeaux d’entreprise 18
9. Frais de voyage et déplacement 18
10. Frais de réception et de représentation 18
11. Charges diverses de gestion 18
B. Les impôts et les taxes 19
C. Les charges de personnel 19
Sous-section 2 : Les charges financières 20
§1 : intérêts dues aux charges financières 20
A. Intérêts dus aux charges financières 20
B. Frais financiers dus au fonctionnement de l’entreprise et à des prélèvements de l’exploitant 20
§2 : les intérêts du capital et les dividendes 21
§3 : les intérêts servis aux associés 21
Sous-section 3 : les charges exceptionnelles 22
Focus sur le contrôle et la limitation de certaines charges 22

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 ⦸ L’exclusion des charges somptuaires art 39-4 CGI : 22

🙱 Contrôle de certaines charges 23

A. Relevé des frais généraux 23

B. DAS2 23
SECTION 2 : LES CHARGES CALCULÉES 23
Sous-section 1 : les amortissements 23
§1 : les éléments amortissables 23
§2 : le calcul de l’amortissement 24
A. La base de calcul 24
B. Les types d’amortissements 24
1. Amortissement linéaire 24
2. L’amortissement dégressif 25
a. Conditions de l’amortissement dégressif 25
b. Le calcul de l’amortissement dégressif : 25
§3 : Conditions et modalité de déduction des amortissements 26
A. Article 39 B : amortissement minimal obligatoire 26
B. Bien en location 26
C. Biens loués où mis à la disposition du dirigeant ou du personnel 26
D. Limitation de l’amortissement des véhicules de tourisme de l’art 39-4 26
Sous-section 2 : les provisions 27
§1 : La notion de provision 27
A. Conditions de fond de déduction des provisions 27
B. Conditions de forme de déduction des provisions 27
§2 : Le sort des provisions 28
A. Provision régulièrement constituée (répond aux conditions de fonds et de forme) 28
1. Perte/charge se réalise 28
2. Perte/charge ne se réalise pas 28
3. Une provision est détournée de son objet 28
B. Provision irrégulière dès l’origine (manque une condition de 39-1°) 28
§3 : les différents types de provision 28
A. Les provisions pour dépréciation 28
1. Dépréciation du stock 29
2. Provisions pour dépréciation des immobilisations 29
3. Provision pour créance douteuse ou litigieuse 29
B. Les provisions pour risques et charges 29

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 1. Les provisions pour impôt 29
2. Provisions pour dépenses de personnel 30
3. Provisions pour indemnités de licenciement 30
4. Provision pour retraite 30
5. Provisions pour travaux 30
6. Provision pour renouvellement de bien appartenant à autrui 30
7. Provisions pour litige 30
8. Provisions pour prestation à fournir 30
9. Provisions pour cadeaux, gratifications liées à des contrats de fidélité 30
10. Provisions pour perte sur travaux en cours 30
C. Les provisions réglementées 31
1. Provision pour hausse des prix 31
2. Autres provisions réglementées (pas à apprendre) 31
TITRE 2 : LES PLUS OU MOINS VALUES PROFESSIONNELLES 32
SECTION 1 : NOTIONS COMMUNES À TOUTES LES ENTREPRISES 32
SECTION 2 : LES ENTREPRISES À l'IR 32
§1 : calcul des PMV 32
§2 : régime fiscal 33
A. Régime fiscal des PMV à CT 33
B. Régime fiscal des PMV à LT 33
§3 : les exonérations 34
A. Exonérations des petites entreprises en fonction de leurs recettes 34
B. Les autres exonérations (pas à apprendre) 35
SECTION 3 : LES ENTREPRISES À L'IS 35
PARTIE 2 : IMPÔTS INDIRECTS – LA TVA 36
CHAPITRE 1 : le champ d’application de la TVA 37
SECTION 1 : Les opérations dans le champ d’application de la TVA 37
§1 : les opérations imposables en raison de leur nature 37
A. Les opérations 37
1. Les livraisons de biens et opérations assimilées 37
2. Les prestations de service 37
3. Les AIC 37
B. Opération effectuée à titre onéreux 38
C. Par un assujetti agissant en tant que tel 38
1. Assujetti 38
2. Agissant en tant que tel 38

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 §2 : opérations imposables par dispositions législatives 39
SECTION 2 : Les opérations dans le champ mais exonérées 39
§1 : Opérations internes exonérées 40
§2 : Opérations qui relèvent du commerce extérieur 40
§3 : Opérations réalisées par des bénéficiaires de la franchise en base 40
SECTION 3 : Les opérations imposées sur option 40
CHAPITRE 2 : le calcul de la TVA collecté 42
SECTION 1 : le fait générateur et l’exigibilité de la TVA – 268 CGI 42
§1 : les ventes 42
§2 : les prestations de service 42
A. Le principe : taxe exigible à l’encaissement du prix 42
B. L’option : la TVA sur les débits 43
SECTION 2 : la base d’imposition de la TVA 43
§1 : les éléments du prix qui sont dans la base 43
A. Prix HT 43
B. Compléments de prix acquittés par l'acquéreur 43
C. Réduction de prix 43
§2 : les éléments sans incidence sur la base imposable 43
§3 : les éléments qui peuvent entrer dans la base imposable 44
A. Les prestations de service accessoire à une livraison de bien 44
1. Frais de transport 44
2. Les emballages 44
B. Les reprises ou échanges 44
§4: La régularisation de TVA 44
SECTION 3 : les taux de TVA 45
§1 : Le taux particulier 45
§2 : les taux réduits 45
A. Le taux de 5,5% 45
B. Le taux de 10% 46
§3 : le taux normal 46
CHAPITRE 3 : calcul de la TVA déductible 47
SECTION 1 : détermination de la TVA déductible 47
§1 : coefficient d’assujettissement 47
§2 : coefficient de taxation 48
§3 : coefficient d’admission 48
A. Exclusion totale du droit à déduction 48

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 B. Exclusion partielle du droit à déduction 48
C. Exclusion qui vise l’ensemble des biens 48
SECTION 2 : conditions d’exercice du droit à déduction 49
§1 : les conditions de forme 49
§2 : Conditions de fond 50
A. La naissance du droit à déduction 50
B. La récupération de la TVA 50
1. L’imputation de la TVA 50
2. Le crédit de TVA 50
SECTION 3 : la régularisation de la TVA initialement déduite 51
§1 : les immobilisations 51
A. Eléments à déterminer en amont 51
1. La période de régularisation 51
2. La taxe initiale 51
3. Le coefficient de référence 51
B. Les catégories de régularisation 52
1. Les régularisations annuelles 52
2. Les régularisations globales 52
a. Cession ou apport non soumis à la TVA sur le prix total ou la valeur totale 53
b. Transfert entre secteurs distincts d’activité 53
c. Cession ou apport soumis à la TVA sur le prix total ou la valeur totale 53
d. Modification législative ou réglementaire des règles d’exclusion du droit à déduction 54
e. Biens devenant utilisés à des opérations ouvrant droit à déduction 54
f. Biens cessants d’être utilisés à des opérations ouvrant droit à déduction 54
§2 : les BAIS 54
A. Biens deviennent utilisés pour des opérations ouvrant droit à déduction 54
B. La disparition des marchandises 54
C. Prélèvements pour les besoins du chef d’entreprise : prélèvements sur stock 54

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 INTRODUCTION
§1 QUI ? Quelles sont les personnes imposables en matière de bénéfice ?
Les bénéfices des sociétés de capitaux seront soumis à deux impôts alternatifs :
- Impôt sur les sociétés
- Certains bénéfices soumis à l’IR (BIC).

A. Les bénéfices industriels et commerciaux dans l’IR

Les personnes physiques qui réalisent des bénéfices provenant d’une activité commerciale, industrielle ou
artisanale au sens des art 34 et 35 du CGI sont soumis au régime des BIC.

Les personnes physiques soumise à l’IR dans les BIC sont :

- Les exploitants individuels
- Les membres des sociétés de personne :
• Associés SNC
• Membres des sociétés civiles
• Membres des sociétés en participation
- Les membres de SARL de famille (normalement SARL = IS), il s’agit de sociétés particulières, il y a des
conditions pour que cette catégorie soit soumise à l’IR sur les BIC :
• La SARL doit avoir une activité industrielle, commerciale, artisanale ou agricole
• Les associés doivent être parents en ligne directe (enfants, parents, grands-parents, frères, sœurs,
conjoint).
- EURL dont l’associé unique est une personne physique, mais il peut opter pour l’IS.

B. L’impôt sur les sociétés

Qui est soumis à l’IS ?
Personnes morales de droit public/privé visées à l’art 206 CGI :

- Sociétés soumises à l’IS de plein droit :

• Sociétés par action
• SARL
• EURL quand l’associé unique est une personne morale
• Sociétés civiles à objet commercial - Entités soumises de plein droit à l’IS :
• Etablissements bancaires
• Association (voir le point sur la fiscalité des associations)
- IS sur option
• Les SNC
• Sociétés civiles pas soumises à l’IS de plein droit
• Sociétés en participation
• EURL dont l’associé unique est une personne physique
• SARL de famille
• Sociétés de capitaux : SA, SAS, SARL non cotés en bourse avec des conditions relatives au K : o Doit
être détenu au moins à 50 % par des personnes physiques

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 o L’activité doit être commerciale, artisanale, agricole ou libérale. Une entreprise de
gestion de patrimoine est exclue de cette option.
o -50 salariés
o CA inférieur à 2M €
o Sociétés doivent avoir -5ans au moment de l’option
Fiscalité des associations : En principe les associations sont soumises à l’IS de plein droit sur l’ensemble des revenus
du patrimoine càd revenus foncier, agricole, de capitaux. C’est un IS à taux réduit 10 ou 24%. Mais ce n’est pas le cas pour
toutes les associations. Exemple : Association sportive Saint Etienne (club de foot). Terme association alors qu’elle a plein de sous.

Le critère c’est la gestion désintéressée

- Si gestion désintéressée, l’association paie l’IS à taux réduit seulement sur les revenus du patrimoine.
- Si gestion intéressée l’association paie l’IS sur tous ses revenus, au taux normal.
>> Comment savoir si la gestion est désintéressée ?

1° Est-ce qu’elle a une gestion désintéressée : on regarde le fonctionnement de l’entreprise.

Si intéressé IS à taux normal sur l’ensemble des résultats

2° Si la gestion est désintéressée, est ce que l’association concurrence des entreprises du secteur commercial ?
Non : pas d’IS

3° Si concurrence, quelles sont les conditions d’exercice (4P) de l’activité ?

- Produit
- Public
- Prix
- Publicité

Si les conditions d’exercice sont les mêmes que le secteur commercial = IS Si

les conditions sont spécifiques = pas d’IS

§2 : QUOI ? Quels sont les revenus imposables ?

A. Revenus imposables à l’IS
Sont soumis à l’IS tous les revenus en fonction de la personnalité juridique du contribuable.

B. Revenus imposables aux BIC (art 34-35 CGI)

1. Revenus imposables par nature
Il y a des revenus imposables par nature (art 34) :
- Activités commerciales : c’est les actes de commerce (tout achat de bien meuble pour revente, opérations
d’intermédiaire, entreprise de location de meubles, entreprises de manufacture/commission/transport, opération de
banque et de courtage)
- Activités industrielles : se caractérise par l’importance des moyens mis en œuvre pour produire tel ou tel
bien

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 - Activités artisanales : l’artisan est un travailleur indépendant, inscrit au répertoire des métiers (liste limitative
d’activité), et qui cherche à valoriser son travail.

Ces activités doivent remplir des conditions d’exercice :

- Les activités doivent être exercées de façon habituelle

- En toute indépendance - Dans un but lucratif
La nationalité de l’exploitant, l’illégalité de l’activité sont sans importance. Ex : la vente de drogue est une activité
taxée.
2. Revenus imposables par l’article 35
- Vise les opérations portant sur des immeubles ou activités immobilières (achat revente d’immuable,
construction d'immeubles pour revente, construction de lotissement).
- Location d’un établissement commercial ou industriel équipé du mobilier nécessaire à son exploitation.
3. BIC par attraction 155 CGI
Vise le cas où l’entreprise a deux activités : une activité commerciale et une activité non commerciale ou agricole.
Au départ, l’activité agricole ou non commerciale devenait du BIC par attraction, et le tout constituera un BIC sous
deux conditions :
- L’activité BNC ou agricole constitue une simple extension de l’activité BIC = dans le prolongement de cette
activité.
- Il faut que l’activité BIC soit prépondérante

Maintenant c’est possible dans l’autre sens : SI + BNC et un peu d’activité commerciale = possible de payer l’IS.

§3 : OÙ ? territorialité de l’impôt (art 4 CGI)

En matière de BIC : on taxe en France les personnes domiciliées en France sur l’ensemble de leur revenu quel que
soit l’origine géographique de ces revenus. On taxe les personnes physiques qui ont un revenu en France mais qui
vivent à l’étranger.
PB double imposition : il faut regarder les conventions internationales.
Domicilié en France Domicilié à l’étranger et travail en France
On taxe tous les revenus même étrangers SAUF On taxe les revenus français
convention internationales

En matière d’IS : on taxe les entreprises dont l’exploitation est en France.

§4 : QUAND ? période d’imposition

Le principe comptable et fiscal ne concorde pas. Donc il y a un problème de période d’imposition.
Le principe comptable dit que le résultat comptable est déterminé au titre de chaque exercice, la durée et la
date de clôture des exercices comptables ne sont pas fixées de manière uniforme, il faut simplement faire un bilan
tous les 12 mois. Donc n’a pas à concorder avec l’année civile.
Le principe fiscal dit que l’impôt est de chaque année civile à raison des bénéfices que le contribuable fait dans
cette même année.

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Trois situations possibles :
1° : un seul exercice comptable est clos dans l’année d’imposition N
L’impôt est établi d’après le résultat de cet exercice clos en N quelle que soit sa durée.
Exemple : un exercice comptable part du 1 janvier au 31 décembre avec un bénéfice de 20 000€. Les 20 000€ constituent le BIC
de l’année N.
Exemple : un exercice comptable ne coïncide pas avec l’année civile, la date de clôture est le 31 août. L’exercice comptable part
du 1er sept N-1 au 31 août N. au 31 août N il y a un bénéfice de 20 000€, les 20 000 seront taxés au titre de l’année N.
Exemple : Exo qui part du 1er février 2017 au 31 janvier 2018 : le revenu de 2018 comprend tout l’exercice entre le 1er février et le
31 janvier, même si 11 mois de l’activité ont lieu en 2017.

2° : aucun exercice comptable n’est clos dans l’année d’imposition N

Dans ce cas de figure en N l’impôt est établi d’après le résultat de la période écoulée entre la fin de la dernière
période imposée et le 31 décembre N. l’impôt est établie sur une déclaration estimative en N et en N+1 le résultat
déjà imposé en N est retranché du résultat comptable qui sert d’assiette à l’impôt calculé au titre de N+1. Exemple :
début d’exercice au 1er janvier N et au 31 décembre N aucun exercice n’est clos, l’imposition est établie sur une estimation.
L’entreprise dit qu’elle estime son bénéfice à 15 000 et on taxe les 15 000 au titre de l’année N.
L’exercice est clos le 31 mars N+1, avec un bénéfice de 20 000€, le bénéfice de 20 000€ est taxé au titre de l’année N +1, sous
déduction des 15 000€ déjà taxés

3° : plusieurs exercices comptables sont clos dans l’année d’imposition N

Le résultat imposable est égal à la somme des résultats des exercices clos en N.
Exemple : entreprise a un exercice au 30 juin, du 1er janvier N – 1 au 30 juin il y a 20 000 €, au cours du 2e semestre, l’entreprise
décide désormais d’arrêter ses comptes au 31 décembre. 5 000 € sont déposés dans le bilan du 31 décembre.

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Au titre de l’année N on a un revenu constitué de 20 000 + 5 000€. Si le 2e bilan est déficitaire de 5 000€ on aura un BIC de 15 000
au 31 décembre N.
Il existe une particularité en matière d’IS, dans le cas des sociétés nouvelles, contrairement aux BIC, en l’absence de
bilan clos au cours de la première année civile d’activité, l’impôt est dû sur la période allant du 1er jour d’activité à la
date de clôture du 1er exercice ou au 31 décembre de l’année suivant celle de la création.
Exemple : Création le 1er avril d’une société à IS. Au 31 décembre il n’y a pas de bilan déposé, l’entreprise n’aura pas à déposer
une estimation, on attend le bilan clôturé au 30 mars N+1, toute la période entre le 1er avril et le 30 mars est prise en compte
pour déterminer l’imposition de N+1, avec comme date butoir le 31 décembre de l’année de création.

§5 : le principe de libre gestion des entreprises

C’est un principe absolu, c’est le principe de non-immixtion de l’administration dans la gestion de l’entreprise.
Cela veut dire que l’exploitant est libre dans sa gestion, l’administration ne peut pas se substituer à l’exploitant pour
juger des choix qu’il a fait. La liberté de gestion implique que cette gestion soit conforme à la loi. Il faut également
que la gestion soit opérée dans l’intérêt de l’entreprise.
On applique ce principe à la notion de « patrimoine » de l’entreprise individuelle. Car l’entreprise individuelle n’a pas
de patrimoine autonome. La distinction entre patrimoine de l’entreprise et patrimoine de l’exploitant résulte du
choix de l’exploitant d’inscrire ou non tel ou tel bien à l’actif de l’entreprise. Ce choix est une application de la libre
gestion. Conséquences :
- Biens sont inscrits à l’actif : fiscalement l’entreprise est considérée comme « propriétaire », approche fiscale.
Pour la détermination du R de l'entreprise, on va retenir tous les produits de la propriété, ainsi que toutes les
charges. Lors de la sortie des biens on appliquera le régime des PMV professionnelles.
- Bien inscrit à l’actif par l’exploitant mais utilisé aussi pour ses besoins personnels : pour déterminer le R on
prend en compte la valeur de l’avantage en nature accordé à l’exploitant.
- Bien n’est pas inscrit à l’actif de l’entreprise : les produits et charges de la propriété et les PMV ne sont pas à
retenir. En revanche l’entreprise prendra en charge toutes les charges liées à l’utilisation du bien (comme un
locataire) – entretien courant etc.

Est-ce que l’entreprise qui occupe un local qui n’est pas à elle peut-elle comptabiliser un loyer ?

Si le propriétaire facture un loyer, c’est une charge. Est-ce qu’une entreprise peut déduire un loyer fictif ? Le CE dit que
l’entreprise peut déduire de son R un loyer théorique (qu’elle paierait normalement à un propriétaire), mais cette
déduction d’un loyer théorique est liée à la déclaration de R fonciers fictifs chez le propriétaire.
Pour une société, il n’y a pas de problème car elle a une personnalité juridique et donc un patrimoine propre. Dès que
l’entreprise achète un bien, elle doit le mettre à l’actif de son bilan. C’est des biens durables qui sont utilisés par
l’entreprise (immobilisation), qui doit être distinguée de la notion de stock. Le stock est éphémère (achat ce que
l’entreprise achète comme marchandise/ ou en cours de construction = objet même de l’entreprise). Le stock fiscal
c’est les achats non revendus à la date de clôture.
Limite au principe de liberté de gestion : l’acte anormal de gestion. C’est un acte qui fait supporter à l’entreprise une
charge indue (ex : dépense qui va bénéficier à un tiers, mais prise en charge par l’entreprise), l’entreprise renonce
anormalement à un produit (ex : prêt consenti à un tiers sans intérêt, mise à disposition gratuite d’un bien qui appartient à
l’entreprise). Dans ce cas l’adm pourra réintégrer le manque à gagner ou la charge indue.
 PARTIE 1 : LES IMPÔTS DIRECTS
TITRE 1 : LE RÉSULTAT DE L’ENTREPRISE
La définition du résultat se retrouve à l’art 38-1 du CGI : « Le bénéfice net est déterminé d’après le résultat
d’ensemble des opérations de toute natures effectués par les entreprises y compris notamment les cessions
d’éléments quelconques de l’actif soit en cours soit en fin d’exploitation. »
Bénéfice = masse des produits – la masses des charges
On va avoir différents résultats. Le résultat est la somme de 3 résultats intermédiaires :
- Résultat d’exploitation : résultat de l’activité quotidienne de l’entreprise
- Résultat financier : résultat des opérations financières
- Résultat exceptionnel : prend en compte les opérations inhabituelles =
résultat comptable
Le R comptable est calculé d’après tout ce qui a été comptabilisé par l’entreprise. Si la règle comptable et fiscale
coïncide, il n’y a rien à faire, mais parfois les règles fiscales ne correspondent pas à la règle comptable. Donc on
passera du résultat comptable au résultat fiscal par application de règles fiscales, on corrigera le résultat comptable
car une règle fiscale prévoit telle ou telle chose. Ensuite on aura le résultat imposable (très peu de différence avec le R
fiscal). Par exemple : on ajoute 1,25 entre le R fiscal et comptable des entreprises (Réforme des salariés qui a supprimé
l’abattement de 20 % et modification des barèmes, les entreprises en profitaient indûment de la modification, alors que c’était
pour les entreprises à la base donc on a ajouté un taux fictif de 1,25 pour les entreprises pour revenir à la situation d’avant pour
eux).

Réintégration : le comptable a déduit une charge dans le résultat comptable alors qu’elle n’est fiscalement pas
déductible.
Ex : résultat comptable de 5 000 €, dont 100€ qui constituent un acte anormal de gestion (ex : billets d’avion perso du dirigeant).
Le résultat fiscal sera de 5 100€. → On réintègre dans le résultat fiscal la charge déduite dans le résultat comptable.

Déduction : un produit a été comptabilisé dans le résultat comptable, mais n’est pas imposable fiscalement.

Résultat comptable

Résultat fiscal

Résultat imposable

L’entreprise individuelle n’est redevable d’aucun impôt, il faut que l’entrepreneur déclare en BIC.
Ex : EI dégage un bénéfice de 50 000€, mais l’entreprise a bénéficié de R de K mobiliers à hauteur de 5 000€, comptablement les
5 000€ sont dans le R (ont été mis en produit), fiscalement pas de règles particulières donc on le laisse dans le R fiscal, mais dans
le R imposable on extrait les R RCM, ce qui donne un R de 45 000€. L’exploitant va porter au BIC 45 000€ et en RCM 5 000€.
PLAN :
Produits d’exploitation
- (moins) Charges d’exploitation
- Charges réelles
- Charges calculées
= résultat d’exploitation Produits
financiers
 - (moins) Charges financières
= résultat financier
Produit exceptionnel
- (moins) Charges exceptionnelles
= Résultats exceptionnels
Résultat comptable (par la somme des 3 1er résultats)
- Réintégration
- Déduction
= on passe du R comptable au R fiscal en faisant soit des déductions soit des réintégrations qui figurent au formulaire
2058 A.
Résultat fiscal

❖ Principe de rattachement des créances et dettes = comptabilité d’engagement

Principe de rattachement des créances et des dettes uniquement pour les BIC et IS. Ce principe est le principe
des créances acquises et des dettes certaines. Selon ce principe, le bénéfice imposable est déterminé en tenant
compte non pas des seules opérations ayant fait l’objet d’un règlement au cours de la période d’imposition (l’ensemble
des produits définitivement acquis et des dépenses engagées) mais l’ensemble des créances et dettes qui sont devenus
certaines dans leur principe et dans leur montant au cours de la période considérée même si le montant n’est payable.
En matière de BIC ou IS : le paiement n’a pas d’incidence sur le résultat.
 CHAPITRE 1 : LES PRODUITS IMPOSABLES
SECTION 1 : les Produits d’exploitation
➔ On retrouve les ventes ou les recettes chez un prestataire de service.

§1 : Les ventes
Les ventes sont constituées par le prix total HT des marchandises vendues, des travaux effectués ou des services
rendus par l’entreprise. Le prix total prend en compte les éventuelles réductions/remises/rabais.
La vente est convertie en € au jour de l’opération. Les produits d’exploitations ne sont pris en compte que s’ils se
rapportent à une opération qui a donné naissance à une créance acquise. Pour les ventes, l’exercice de rattachement
est celui au cours duquel intervient la livraison du bien (il s’agit du transport du bien en la puissance et possession de
l’acheteur).

- Pour les ventes d’immeubles= remises des clés/titres de propriété.

- Pour les meubles = remises de la chose.
- Si clause de réserve de propriété = les biens vendus cessent de faire partie des stocks et le
bénéfice correspondant est imposable sans attendre le transfert de propriété.

§2 : Prestations de services
Ne sont génératrices d’un produit imposable qu’au titre de l’exercice aux cours duquel intervient l’achèvement des
prestations. Vaut pour toutes les prestations qui ne sont ni des prestations continues, ni discontinues à échéances
successives.
Ex : on dépose une voiture chez le garagiste le 26 décembre N et la voiture est réparée le 3 janvier N+1 = l’exercice de
rattachement est celui de l’année N+1 (3 janvier)

A. Les prestations continues

Définies par le CGI comme des prestations rémunérées notamment par des intérêts ou des loyers, les produits
de ces prestations dont l’exécution se prononce sur plusieurs exercices doivent être prises en compte au fur et à
mesure de leur exécution.
Ex : l’entreprise donne en location, la location va du 31 octobre au 31 janvier mais la période de clôture est le 31 décembre --> on
rattache au fur et à mesure de l’exécution => la période du 31 octobre au 31 décembre est rattachée fiscalement à l’année N. et la
période du 1er au 31 janvier est rattachée à N +1 (on parle des loyers).

B. Prestation discontinue à échéance excessive

Prestations qui comportent des phases d’exécution séparée dans le temps et échelonnées sur plusieurs exercices.
Ex : contrat de prestation matérielle qui prévoit des prestations mais pas de manières continues et sur plusieurs exercices =>
prises en compte au fur et à mesure de l’exécution.

C. Les travaux d’entreprise

L’exercice de rattachement des travaux d’entreprise donnant lieu à la réception complète ou partielle est celui
où intervient la réception.
 SECTION 2 : Les produits accessoires
On retrouve les commissions, courtages, redevance de concession, redevance de brevet, revenus des
immeubles donnés en location etc. Ces produits doivent être pris en compte pour la détermination du R imposable.
§1 : Les profits de consignation
= profits réalisés par l’entreprise lorsque les clients ne restituent pas les emballages consignés.
Ex : fûts consignés – si le bar ne restitue pas le fût vide on lui facture.
- Si c’est une société à l’IS pour le propriétaire des fûts = produit
- Si IR il faut savoir si les fûts sont inscrits à l’actif ou dans les stocks.

§2 : Les revenus des immeubles

Les loyers et autres revenus des immeubles figurant à l’actif constituent un élément du bénéfice imposable.
Rattachés à l’exercice au cours duquel les loyers ont couru (qu’il y ait paiement ou pas).

§3 : Bénéfices agricoles et non commerciaux

Ceux de l’art 155 avec les BIC par attraction, on les retrouve en produit d’exploitation accessoires. (Ex : boucher
qui vend de la viande et a des activités d’éleveur = bénéfice agricole, la vente est un BIC).

SECTION 3 : Les produits financiers

On retrouve les revenus du portefeuille titre de l’entreprise.

§1 : Les dividendes
Dans ces portefeuilles titres on trouve d’abord les dividendes. Comptablement, les dividendes sont enregistrés
en produit dès la date de l’assemblée ayant pris la décision de procéder à la distribution. Au plan fiscal, les dividendes
sont pris en compte dans les R imposables à la date de leur perception. Ici, on a un exemple de règle fiscal qui ne
correspond pas à la règle comptable.

§2 : Produits de titres à revenus fixe

Ils doivent être rattachés au résultat imposable de l’exercice au cours duquel ils ont couru.

EI qui ont bénéficié de produit d’obligation = le comptable va les imposer au R comptable au fur et à mesure qu’ils
ont couru, quand on détermine le R comptable il y aura les produits d’obligation - mais ces produits bénéficient d’une
taxation favorable chez les particuliers – donc l’entrepreneur va les sortir du BIC pour les déclarer en RCM

§3 : Produit de créance
Les intérêts, arrérages (sorte d’intérêts) et autres produits des créances, dépôt, cautionnement, et compte
courant perçus par une entreprise sont compris dans ses bénéfices imposables sans aucune réfraction.
§4 : Intérêts moratoires prévus par le Code des marchés publics
Produit financier pris en compte dans la détermination du résultat.
 SECTION 4 : Les produits exceptionnels
§1 : Les subventions
A. Subventions d’équilibre/fonctionnement
En principe, elles constituent un produit imposable de l’exercice au cours duquel elles sont acquises. C’est la
date à laquelle la décision est prise d’octroyer une subvention, on n’attend pas le versement. Vaut pour les
subventions d’équilibre (aussi appelé fonctionnement.)

Subventions d’équilibre/fonctionnement = subventions qui peuvent être accordées en fonction des résultats de
l’entreprise (souvent sont accordées pour compenser des résultats insuffisants) – peuvent être accordées par personnes publiques
(E, CT etc), ou privées (tiers etc).

Parenthèse : Subventions interentreprise : celles accordées aux filiales – elles peuvent être exonérées sous certaines
conditions lorsqu’elles ne sont pas déductibles des résultats de la société mère.
Ex : subvention 1 M de H vers F1, le comptable voit une subvention produit financier 1 M et charge financière 1 M. cette subvention
de la holding vers sa filiale sera non déductible et pas imposable chez le bénéficiaire.

B. Subventions d’équipement
Il s’agit de subventions accordées à l’entreprise pour lui permettre de procéder à un investissement précis (ex :
chantier public lorsque l'entreprise doit avoir un matériel particulier et n’a pas les moyens seul, dans ce cas une subvention est
accordée par un organisme public). Ces subventions sont imposables au titre de l’exercice au cours duquel elles ont été
attribuées mais les entreprises peuvent opter pour l’étalement de l’imposition. Elles peuvent le faire selon les
conditions suivantes :

o Si la subvention finance une immobilisation qui est amortissable

Cette subvention doit être rattachée au bénéfice au rythme de l’amortissement de l’immobilisation.
Ex : en N l’entreprise se voit accorder une subvention d’1 M pour investissement dans une immobilisation qui va durer
10 ans.
Si l’entreprise n’opte pas pour l’étalement : le comptable inscrit 1 M en produit, donc l’entreprise sera taxable de 1M en
N.
Mais ici, la subvention finance une immobilisation bien précise, qui est amortissable sur 10 ans. Donc la subvention va
pouvoir être découpée en 10. On étale l’imposition de la subvention.
- En N = 100 000€ - En N + 1 = 100 000€
- Jusqu’à N + 9.
o Si la subvention vise à financer une immobilisation qui n’est pas amortissable
Il faut rechercher s’il existe ou pas une clause d’inaliénabilité (clause stipulant que l’entreprise ne pourra pas céder le bien
subventionné pendant tant d’années)
* Si clause d’inaliénabilité : l’entreprise va pouvoir étaler par part égale sur le nombre d'années
pendant lesquelles le bien va être inaliénable.
Ex : si la clause d’inaliénabilité est de 4 ans, l’étalement sera de ¼ de la subvention chaque année. Chaque année l’entreprise va
déclarer ¼ de la subvention dans son bénéfice imposable.
* Si une telle clause n’existe pas : l’étalement va alors se faire sur 10 ans à partir de la subvention
donc par 1/10e chaque année.
Ex : chaque année l’entreprise va déclarer 1/10 de la subvention dans son bénéfice imposable.

Si l’immobilisation qui a fait l’objet de la subvention est vendue par l’entreprise : toute la part de la subvention pas
encore imposée devient imposable.
§2 : Les indemnités
Les indemnités perçues par l’entreprise en réparation d’un préjudice constituent des produits imposables dès
lors qu’elles ont pour objet de compenser des charges ou des pertes déductibles ou des pertes de recette taxable. Donc
selon la nature de préjudice subi, l’indemnité sera imposée soit en produit d’exploitation, soit en PMV.
 Lorsqu’une entreprise a contracté une assurance vie (ex : sur la tête d’un dirigeant ou d’un homme
déterminant dans l’exploitation de l’entreprise), les indemnités reçues en cas de réalisation du risque sont imposables.
(Ex : un homme amenait une recette importante à l’entreprise, et meurt = il y a toujours des recettes [l’assurance vie] comme s’il
était encore vivant, donc c’est imposable comme les recettes qu’il aurait apportées à l’entreprise s’il était en vie).

L’indemnité d’expropriation sera imposable et on lui appliquera le régime des PMV, c’est comme un prix de
vente.

§3 : Les remises de dette

Le paiement n’a aucune incidence sur les produits ou charges. Le remboursement d’une dette est fiscalement
neutre mais l’abandon de créance va constituer par les débiteurs un profit imposable.

La remise de dette constitue un bénéfice imposable dans l’entreprise qui en bénéficie (ex : une entreprise
emprunte 100, mais ne rembourse que 70, on a un profit de 30 qui est donc imposable).

§4 : Les dégrèvements d’impôt

Il y a au départ une dette de 100 à l’AF, mais cette dette tombe. Ce dégrèvement va produire un produit
imposable que si l’impôt a été déduit.
§5 : Bénéfices de change
Cela va être intégré dans les bénéfices exceptionnels.
§6 : Legs et dons
Imposable au titre des produits exceptionnels

§7 : Le prix de vente des immobilisations cédées

Régime fiscal particulier mais comptabilisation d’un produit exceptionnel.

CHAPITRE 2 : LES CHARGES DEDUCTIBLES

L’article 39-1 CGI donne des indications en matière de charges. Les charges comprennent : les achats de
matière première ou de marchandises, frais généraux (dépenses de personnel, gestion courante, entretien, charges financières etc).
Les achats et les frais généraux sont les charges réelles (documents donnent leur prix exact). On trouve également les
amortissements et les provisions = charges calculées (aucun document ne donne le montant exact, c’est l’entreprise qui doit calculer
le montant de la charge).

Charges réelles = achats + frais généraux = un document donne le prix exact

Charges calculées = amortissement + provision = aucun document ne donne le prix exact, l’entreprise détermine le montant de la
charge

Pour être admises en déduction des bénéfices imposables, les charges doivent remplir quelques conditions générales de
déduction :

⦸ Les charges doivent se traduire par une diminution de l’actif net, ce qui nous conduit à distinguer les charges

des immobilisations. Une charge n’a pas vocation à durer plusieurs années.
Ex : l’achat d’un camion va durer plusieurs années, c’est une immobilisation et non une charge.

🙱 Les charges doivent être dans l’intérêt de l’exploitation = doivent se rattacher à une gestion normale de
l’entreprise
 🙴 Les charges doivent être régulièrement comptabilisées et doivent être justifiées

🙲 La déduction ne doit pas être interdite par la loi

Si la charge répond à ces 4 conditions alors elle est déductible

Exemples de charges non déductible :

o Dépenses personnelles de l’exploitant ou des associés => pas dans l’intérêt de l’entreprise
o Sommes facturées à l’entreprise pour des prestations fictives : on ne parle pas de fausse facture mais de
facture fictive car en matière fiscale derrière l’appellation de fausse facture il y a : les factures fictives (rien
derrière, pas de prestation) ou des factures de complaisance (prestation réellement rendue mais pas faite par celui qui la
facture ou au bénéfice du client mentionné sur la facture).
La prestation fictive n’est pas déductible, mais la facture de complaisance est déductible.
o Frais incombant à des entreprises tierce lorsqu’il n’y a aucune contrepartie. o Les dépenses dont le
montant est excessif, quelle que soit leur nature = contraire à la gestion normale
Ex : on paie 100€ alors que ça vaut 50€ → la part excessive n’est pas déductible.
Le CE considère que les pertes consécutives à des opérations décidées dans l’intérêt de l’entreprise par les
dirigeants sont déductibles sans que l’administration n’ait à se prononcer sur l’opportunité des choix opérés
et sur l’ampleur des risques pris.
Les pertes liées à des opérations menées par un salarié conformément à l’objet social mais traduisant un risque
excessif qu’une carence du contrôle interne n’a pas permis d’éviter sont déductibles.
Ex : un salarié dans son coin prend des risques en faisant des placements financiers, perte → perte déductible. En revanche, si la
direction est au courant de ce risque excessif, la notion de risque excessif réapparaît et la perte ne sera pas déductible.

Les charges sont déduites des résultats de l’exercice au cours duquel elles sont engagées. La charge est
déductible lorsqu’elle présente un caractère certain dans son principe et son montant, quelle que soit la date du
paiement. Les charges enregistrées au cours de l’exercice mais qui correspondent à des achats ou des services dont la
fourniture ou la prestation doivent intervenir ultérieurement doivent être soustraite des charges de l’exercice.

SECTION 1 : LES CHARGES RÉELLES

Sous-section 1 : les charges d’exploitation

§1 : frais d’établissement
Les premières charges que l’entreprise va connaître c’est les frais d’établissement (dépenses engagées à l’occasion
d’opérations qui conditionnent l’existence ou le développement de l’entreprise) :

o Frais de constitution (frais d’enregistrement, formalité légale, publication etc).

o Frais de premier établissement (frais de prospection et de publicité)

o o Frais d’augmentation de capital (frais d’honoraires etc)

=> L’entreprise a un choix : soit elle déduit en charge la totalité de ces frais d’établissement sur l’exercice au cours
duquel ils sont engagés soit de manière échelonnée sur une période maximale de 5 ans. On donne cette possibilité
car en général le premier résultat de l’entreprise n’est pas bon.
 §2 : les achats
C’est le poste le plus important des dépenses d’une entreprise. Il faut prendre en compte les achats effectués au
cours de l’exercice, même s’ils ne sont pas payés. Le montant doit être comptabilisé hors TVA récupérable. On ne
déduit pas des achats qui ne sont pas définitivement conclus, ou des achats qui ne sont pas encore livrés. Le montant
des achats sera diminué d’éventuels prélèvements de l’exploitant.

§3 : Les frais généraux

A. Les services extérieurs et les charges de gestion courante
1. Les frais de location
Comprend les loyers et les charges locatives des locaux professionnels. Les loyers de matériels sont déductibles
s’ils n’excèdent pas la valeur normale.
Certains loyers sont plafonnés, notamment ceux sur les voitures particulières.
Les dépôts de garanti : est-ce que les sommes versées au titre de dépôt de garantie sont une charge déductible ? non,
pas déductible. Il peut devenir déductible si le propriétaire ne le rend pas à la fin.
Les droits d’entrée : en principe c’est un supplément de loyer donc c’est déductible car on ne le récupère jamais.
Indemnité de déspécialisation (ex : on a un local commercial qui était à un fleuriste depuis des années, quand le fleuriste part,
on reprend le bail pour en faire un kebab – le propriétaire pourrait dire que le quartier est habitué à avoir un fleuriste, donc il lui
demande une indemnité). Déductible.

Redevance de location gérance = on reste propriétaire d’un fonds de commerce mais on en confie l’exploitation à un
gérant qui lui verse une redevance pour pouvoir exploiter son fonds de commerce.
Les redevances dues au propriétaire par le locataire gérant sont déductibles dans la mesure où leur montant n’est pas
excessif et où elles ne dissimulent pas une cession du fonds (contournement de la législation sur les PV).
2. Frais d’entretien et de réparation
Ces dépenses ont pour objet de conserver ou de remettre en bon état d’utilisation les immobilisations.
Il faut se demander : Est-ce que les coûts engagés ont pour effet d’augmenter la valeur du bien ou sa durée réelle
d’utilisation ?
- Dépense d’entretien/ maintien/ remise en l’état = déductible
- Dépense pour augmenter la valeur du bien ou sa durée de vie = pas déductible.
Exemples :
- Refaire la peinture = n’allonge pas la durée de vie => déductible
- On refait le toit = augmente la valeur/ allonge la durée de vie => pas déductible
- On change le moteur d’un camion – donc on prolonge sa durée de vie => pas déductible Les dépenses de mise
en norme : entretien ou immobilisation ?
Les dépenses de mise en norme ne doivent pas être immobilisées si elles n’ont pas pour effet de prolonger la durée
de vie effective d’utilisation du bien. Si la dépense a pour but de maintenir l’utilisation du bien c’est une dépense
d’entretien.
3. Les primes d’assurance
L’exercice de déduction des primes est en principe celui au cours duquel elles ont couru. Les
assurances vies/décès : que fait-on des cotisations souscrites sur la tête du dirigeant ?

o Souscription imposée (ex : pour un emprunt, la banque impose de prendre une assurance vie) : les primes sont
déductibles du R au fur et à mesure des échéances.
o Souscription libre : le montant total des primes ne peut être déduit globalement qu’au moment du décès de
l’assuré ou en cas de survie de ce dernier lors de l’expiration du contrat.
Primes d’assurance à caractère social (primes d’assurance pour protection supplémentaire des employés) : déductible
 4. Les frais de recherche
Peuvent être immobilisés ou inscrits en charge. On distingue :
- Recherche : charges obligatoirement => déductible au titre des frais généraux
- Développement : peuvent être immobilisés sur option
Les frais de conception de logiciel : choix soit déduction immédiate soit étalement de la dépense sur 2 ou 3 ans.
5. Les commissions/ courtages/ honoraires
Déductibles (si dans l’intérêt de l’entreprise et gestion normale).
Rémunérations occultes : versées pour l’obtention de marché = déductible si l’entreprise établit la réalité du
versement et apporte la preuve du résultat de l’intervention de l’intermédiaire.
Les sommes versées au profit d’un agent public ne sont pas déductibles.
6. Les frais de publicité et relations publiques
Les frais de pub sont déductibles sauf s’il s’agit de frais de publicité interdits par la loi (ex : alcool, tabac etc). Les
entreprises sont libres de déterminer le montant des dépenses de pub. Les films de publicité = charge déductible
7. Dépenses de parrainage (sponsoring)
Déductibles. Les dépenses doivent être exposées dans l’intérêt direct de l’entreprise, ce qui implique que
l’identification de l’entreprise qui veut promouvoir son image soit assurée.
8. Les cadeaux d’entreprise
Déductibles lorsqu’ils sont effectués dans l’intérêt direct de l’entreprise et que leur valeur n’est pas excessive.
Pas de limite chiffrée, il n’y a pas de limite de 69€.
9. Frais de voyage et déplacement
Les frais de transports sont déductibles.
Les frais de déplacement du dirigeant de son domicile à l’entreprise = déductible si – de 40 km, sans justification.
Au-dessus de 40 km il faut justifier.
Frais de voyage de stimulation : déductibles car engagés dans l’intérêt de l’entreprise (but de promotion sociale). Ex : on
propose un voyage au meilleur vendeur – fait augmenter considérablement les ventes. Ne constituent ni des cadeaux ni des
gratifications.
10. Frais de réception et de représentation
Les repas d’affaire font partie des charges déductibles.
11. Charges diverses de gestion
= frais de fonctionnement des organes sociaux (ex : frais de fonctionnement du CA), frais d’administration générale (frais
de téléphone etc), dépenses de surveillance/sécurité etc. => Déductibles.

Frais de fonctionnement des organes sociaux (ex : versement des jetons de présence). On fait une distinction en fonction de
l’effectif : (on parle des SA)
- - de 5 salariés :
- Jusqu’à 200 salariés : déductible mais limité à 5% de rémunération moyenne des 5 personnes les mieux
rémunérés multiplié par le nombre d’administrateur.
- Au-dessus de 200 salariés : déductibles mais limité à 5% de la rémunération moyenne des 10 personnes les
mieux rémunérés multiplié par le nombre d’administrateur.
 B. Les impôts et les taxes
Les entreprises peuvent déduire tous les impôts/droits et taxes à leur charge dont la déduction n’est pas
expressément interdite par la loi. Tous les impôts sont déductibles sauf ceux qui sont exclus (ex : impôt sur les bénéfices)
o Impôts pas déductibles : IR, IS, CRDS (impôt au remboursement de la dette sociale), taxe sur les voitures de tourisme.

o Taxes déductibles : taxe sur les salaires (due par les entreprises qui ne sont pas soumise à la TVA à au moins 90 % de leur CA),
taxes assises sur la masse salariale (formation pro etc), la TASCOM (taxe sur les surface commerciales – due par les entreprises qui ont
une surface ouverte à la clientèle de plus de 400 m²).

! La TVA est neutre, l’entreprise collecte juste la TVA pour l’Etat => donc ce n’est pas déductible.
Les impôts sont déductibles du résultat pendant lequel ils sont mis en recouvrement ou exigibles.
C. Les charges de personnel
Les salaires versés au personnel font partie des charges déductibles, ainsi que les salaires versés aux dirigeants
pour les sociétés à l’IS. La déduction n’est possible que :
- Si elle correspond à un travail effectif et
- Si la rémunération n’est pas excessive eu égard au service rendu
Les indemnités de congé payés sont aussi déductibles
Notion de rémunération exagéré : ne sont pas déductibles à hauteur de la fraction de leur montant qui présente un
caractère excessif. Concernant surtout le dirigeant. Pour les non dirigeants cette situation est exceptionnelle, elle
résulte soit d’une rémunération manifestement excessive au service rendu soit d’un lien effectif qui est le résultat de
l’avantage.

La part excessive ne sera pas déductible, donc il faudra la réintégrer dans le résultat de l’entreprise. La part excessive
sera imposable chez le bénéficiaire qui l’a reçu au titre des RCM si l’entreprise est imposable à l’IS (la part normale figure
toujours dans la catégorie traitement des salaires). Si l’entreprise est imposable à l’IR, la partie excessive est imposable aux
BNC.
Les rémunérations différées consenties par des sociétés anonymes à leur président sont admises en déduction dans la
limite d’un plafond ramené à 3x le plafond annuel de la sécurité sociale = parachutes dorés.

Un parachute doré (golden parachute) est une prime de départ versée à un cadre dirigeant. Cette prime est définie de manière

contractuelle, et fixe des indemnités.

Les indemnités de licenciement : déductible si les versements ne résultent pas d’une gestion anormale.
Les charges sociales : sont en principe déductibles
Les pensions de retraite (régime de retraite complémentaire) : cotisations versées sont déductibles sous deux conditions :

- Versements résultent d’un véritable engagement juridique

- L'engagement doit présenter un caractère général et impersonnel (doit viser l’ensemble du personnel ou une catégorie
du personnel comme les cadres ou les commerciaux).

Les pensions et les allocations de secours : pensions versées à d’anciens salariés/dirigeants en dehors de tout
engagement juridique. Ne sont déductibles que dans des cas exceptionnels : que si l’aide correspond à des besoins de
la personne à qui l’on verse.

Dépenses de formation professionnelles, dons et subventions consenties dans l’intérêt du personnel si les sommes
cessent d’être à disposition des organes de contrôle de l’entreprise : déductibles.
 Dans l’entreprise individuelle

La rémunération de l’exploitant d’une entreprise individuelle (soumises à l’IR) : la rémunération n’est pas déductible. La
rémunération c’est le BIC.

La rémunération du conjoint de l’exploitant individuel :

o Si l’entreprise adhère à un CGA : la rémunération est déductible dans limites
o Si pas d’adhésion à un CGA : rémunération limitée à 17 500€ (par an) lorsque les époux sont sous régime de
communauté. Pas applicable au concubin.

Les autres membres de la famille sont des salariés comme les autres, pas de limite.

Les cotisations versées au régime obligatoire ou complémentaires : déductibles, mais les cotisations versées à titre
facultatif sont déductibles sous certaines limites.

Sous-section 2 : Les charges financières

§1 : intérêts dues aux charges financières
A. Intérêts dus aux charges financières
On trouve les intérêts dus aux charges financières : déductibles si la dette est contractée dans les besoins ou
pour l’intérêt de l’entreprise. Si cette dette est inscrite au bilan. Tous les emprunts etc sont donc déductibles s’ils sont
faits dans l’intérêt de l’entreprise.
B. Frais financiers dus au fonctionnement de l’entreprise et à des prélèvements de l’exploitant
Lorsque l’entreprise supporte des frais financiers dus au fonctionnement de l’entreprise et à des prélèvements
de l’exploitant ou des associés : si le solde du compte de l’exploitant devient débiteur à la suite des prélèvements, les
frais des charges correspondant aux emprunts et découverts sont considérés comme supportés à due concurrence
dans l’intérêt de l’exploitant et non dans celui de l’entreprise. La cote part non déductible est déterminée par le
rapport du solde débiteur moyen annuel du compte de l’exploitant au montant moyen des prêts et avance de
l’exercice.

Exemple : EI qui finance un investissement par un emprunt : emprunt de 14 000€ remboursable en 3 ans, les intérêts annuels
correspondant sont de 960€, l’entreprise s’est vue facturer des agios pour un découvert de 9 000€ (découvert accordé le 1er mai),
les agios s’élèvent à 1 200€. A priori tout est dans l’intérêt de l’entreprise car le découvert est là pour financer un investissement.
Mais on remarque :

- Au 1er janvier, le compte de l’exploitant présente un solde créditeur de 3 000€.

- Le 31 mars l’exploitant individuel fait un prélèvement de 4 000€, donc solde débiteur de 1 000€.
- Le 1er août il fait un apport de 2 100, donc solde créditeur de 1 100€.
- Le 30 septembre : prélèvement de 4 600€, donc solde débiteur de 3 500€.
- Au 31 décembre, le résultat de l’exercice est de 10 000€, donc solde créditeur de 6 500€ >> Comment

déterminer le solde débiteur moyen ?

Du 1er janvier au 31 mars il est créditeur de 3 000€ donc : 3 000 x 3 (correspond aux mois)

Du 31 mars au 1er août, il est débiteur de 1 000€ donc : -1 000 x 4

Du 1er août au 30 septembre, il est créditeur de 1 100€ donc : 1 110x2 Du

30 septembre au 31 décembre, il est débiteur de 3 500€ donc : -3500x3

Correspond à :

*Numérateur :
Solde débiteur moyen : (3000x3) + (-1000x4) + (1100x2) +(-3500x3) = -275
12

*Dénominateur c’est ce que l’on a consenti à l’entreprise : emprunt de 14 000€ et découvert de 9 000€

Montant moyen des frais et avances : (14000x12) + (9000x8) = 20 000€

12

Frais financiers non déductibles : total des frais financiers = 960€ d’intérêt d’emprunt et 1 200€ d’agios X solde débiteur moyen /
montant moyen des frais et avance :

(960 + 1200) x (275/20 000) = 29,7 non déductible

§2 : les intérêts du capital et les dividendes

Les intérêts du capital et les dividendes ne sont jamais déductibles.

Les intérêts servis au capital engagé par l’exploitant individuel ne sont pas déductibles. De même, les sociétés ne peuvent
pas, quelle que soit leur forme, retrancher leurs bénéfices imposables, les intérêts et les dividendes versées aux associés
et actionnaires à raison de parts ou actions détenues par ceux-ci.

En d’autres termes, rémunération du capital = jamais déductible.

§3 : les intérêts servis aux associés

Sous réserve de la libération intégrale du capital, la déduction des intérêts versés aux associés à raison des
sommes qu’ils laissent ou mettent à la disposition d’une société en sus de leur part en capital, cette déduction est
admise dans la limite d’un taux d’intérêt maximal.
Les montants à retenir pour l’application de la limitation relative aux taux d’intérêt s’entend de la totalité des
sommes dues par le débiteur en contrepartie des avances des associés. Ça va viser les intérêts proprement dit, et les
produits des clauses d’indexation.
Cela vise les apports en compte courant, les prêts, les dépôts mais pas les créances commerciales. Cela doit être des
avances financières.
* Le taux maximum est égal à la moyenne annuelle des taux effectifs moyens pratiqués par les établissements de
crédit pour des prêts à taux variable aux entreprises d’une durée initiale supérieure à 2 ans.
Pour les entreprises qui clôturent leur bilan au 31 décembre : taux légal de 1,67 au 31 décembre 2015, au 31 décembre
2016 2,3, et 2,15 au 31 décembre 2017.
Exemple 1 : avance de 300 000 - taux servis par l’entreprise = 8%, taux légal est à 4% = ses charges financières sont de 24 000€

300 000 x (8 – 4) = 12 000 non déductibles.

100

Exemple 2 :

Compte courant
- Du 1er janvier au 31 avril a un solde de 250 000€
- 1er mai au 31 août = solde de 320 000€
- 1er septembre : 500 000€

(250 000x4) + (320 000x4) + (500 000x4) = 28 534

12

28 534 x 4 = 1141, 36 déductible / mois

100

En ce qui concerne les associés qui ont perçu ces intérêts, qu’ils soient déductibles ou non des résultats de
l’entreprise qui les verse, les intérêts de compte courant versés à une autre entreprise soumise à l’IS ou l’IR sont
 compris dans les bénéfices imposables. Si le bénéficiaire de ces sommes est un associé personne physique, ces
intérêts constituent pour lui des sommes de capitaux mobiliers soumis au prélèvement forfaitaire unique.
Dans les sociétés commerciales à l’IS, il est interdit d’avoir un compte d’associé débiteur (sinon abus de biens sociaux).
Il est interdit de compenser l’actif et le passif d’une entreprise, et il est interdit de compenser les taux
d’intérêts entre les associés :
Exemple : Société avec 2 associés - Taux légal de 4 % - compte courant 1M = le maximum des intérêts sera de 40 000€. Taux
servis :
- Monsieur A = 3% pour un apport de 750 000€ en compte courant
- Monsieur B = 5% pour un apport de 250 000€ en compte courant. Il n’est pas possible de
compenser les intérêts versés à chacun.

Monsieur A à 3% de taux d’intérêt de 750 000€ = 22 500€ => donc tout est déductible

Monsieur B à 5% de taux d’intérêt de 250 000€ = 12 500€ => trop d’intérêts versés, seulement 10 000€ étaient déductibles (4%
de 250 000€ = 10 000€) donc 2 500 € ne sont pas déductibles.

Sous-section 3 : les charges exceptionnelles

Elles doivent satisfaire aux conditions générales de déduction des charges, notamment s’inscrire dans le cadre
d’une gestion normale.

Une charge ou une perte exceptionnelle ne peut par ailleurs être déduite que s’il n’en est pas tenu compte sous
une autre forme.

Peuvent être subies dans le cadre d’opérations de gestion ou dans le cadre d’opérations de capital.

Opérations en capital : valeur nette comptable d’une immobilisation cédée.

On ne peut comptabiliser une charge exceptionnelle que si c’est une charge.

Ex : un vol de marchandise n’est pas une charge exceptionnelle car c’est déjà pris en compte dans la variation des stocks. L’entreprise
achète 1000 euros de marchandises, et vend 2000 euros de marchandises. Quand on va déterminer le résultat de
l’exercice, on va retenir les ventes de l’exercice, et les achats de l’exercice. Le stock c’est juste pour visualiser ce qui n’a pas
été vendu. Le stock est de 200. Les achats utilisés vont constituer la charge de l’entreprise, ils sont de 800 (6). Total des
produits 1600 (7). Résultat : +1600. Hypothèse où on vole 100 pièces : ce n’est pas une charge exceptionnelle.

Les charges exceptionnelles peuvent être :

o Les pertes de change

o Les DI
o Les détournements faits par les salariés
o Les créances irrécouvrables : l’entreprise pourra annuler sa créance et la faire passer en perte
exceptionnelle. Le caractère irrécouvrable doit être définitivement établi. L’entreprise doit démontrer que
la créance est irrécouvrable. Le fait qu’une entreprise soit en redressement ou liquidation judiciaire ne
prouve pas le caractère irrécouvrable selon le CE. La perte est comptabilisée pour son montant HT. Il faut
démontrer qu’on a fait tout son possible pour recouvrer sa créance, donc le fait que la créance soit
ancienne ne suffit pas à prouver le caractère irrécouvrable.
o Écarts comptables inexpliqués : si les pertes sont raisonnables.
o Pénalités et amendes (Infligées dans le cadre de relations commerciales, et elles sont déductibles. Les
pénalités contractuelles.) : les sanctions pécuniaires et pénalités de toute nature ne sont pas déductibles
(pénalités car l’entreprise n’a pas respecté des obligations légales) ne concerne pas les pénalités de retards d’un
fournisseur etc.
o Les sommes versées dans le cadre d’une astreinte : ne sont pas déductibles.
 o Les aides et avantages accordés à des tiers : généralement accordées à une autre entreprise. Ne peuvent
être comprises dans les charges de l’entreprise que si elles répondent à une motivation commerciale. Si
c’est une aide financière, ce n’est pas déductible.
Ce sont des aides à caractère commercial. Lorsqu’il s’agit d’aides à caractère financier, elles ne sont pas déductibles.

Bien qu’elles soient expressément prévues par la loi, la déduction de ces aides est néanmoins subordonnée à la condition qu’elles
relèvent d’une gestion normale. En d’autres termes, ces aides doivent comporter une contrepartie équivalente pour l’entreprise qui
les accorde.

Ça peut être un abandon de créance, une subvention, une renonciation à recette, facturation à prix inférieur, etc.

Il a été jugé que relève d’une gestion normale un abandon de créance à une société cliente en difficulté, dont la liquidation
compromettrait la poursuite de l’activité de l’entreprise créancière. La contrepartie est que si ce client disparaît, la société créancière
serait mise à mal. Donc elle a intérêt à abandonner la dette.

Le JP reconnaît le caractère normal de titre préférentiel au profit de clients représentant une part importante des débouchés.

La jurisprudence reconnaît une gestion normale des avances sans intérêts accordés en vue d’un rapprochement commercial.

Ces aides on les retrouve souvent entre sociétés liées (qui appartiennent à un groupe), que ce groupe soit officiellement constitué ou
que ce soit un groupe informel. La circonstance qu’un avantage soit consenti entre sociétés appartenant au même groupe ne modifie
pas les conditions d’appréciation de son caractère normal.

o Sommes versées au titre d’un engagement de caution : déductible que si cet engagement a pour but la
conservation d’un revenu constitué par les loyers qui seront versés par le locataire.

o Les dons et les subventions dans le cadre direct de l’entreprise. Par exemple, les dons consentis dans
l’intérêt du personnel.

La liste n’est pas limitative, c’est tout ce qui ne rentre pas dans les charges d’exploitation et financière.
Exemple : rattrapage d’impôt à la suite d’un contrôle fiscal avec des pénalités : les pénalités ne sont pas déductibles, en revanche
pour l’impôt, dépend s’il est déductible (IS ne l’est pas, TASCOM l’est par exemple).

Focus sur le contrôle et la limitation de la déduction de certaines charges

Les charges font l’objet de mesures spéciales qui tendent à assurer le contrôle, voire la limitation, voire l’interdiction de
déductions.

Il s’agit de mesures spéciales qui tendent à l’exclusion, la limitation, le contrôle de certaines charges :

⦸ L’exclusion ou la limitation des charges somptuaires art 39-4 CGI :

Les dépenses visées par cet articles sont, sauf exception, exclues des charges déductibles, qu’elles aient été supportées
ou non dans l’intérêt de l’entreprise.

Normalement ces charges sont déductibles, mais dans les cas suivants elles ne le sont pas :

- Il s’agit des dépenses et charges de toute nature (y compris l’amortissement) ayant trait à l’exercice de la chasse, ainsi
qu’à l’exercice non professionnel de la pêche.
- Les charges résultant de l’achat, de la location, d’entretien (ou autre opération) faites en vue d’obtenir la disposition
d’une résidence de plaisance ou d’agrément.
- Les charges résultant de l’achat, de la location, d’entretien (ou autre opération) de yacht ou bateau de plaisance, à
voile ou à moteur.
- L’amortissement des voitures particulières pour la fraction de leur prix d’acquisition qui excède un certain
plafond, ou loyer. Le plafond évolue dans le temps. Il y a deux plafonds : les véhicules vertueux et les véhicules
 non-vertueux. En fonction du taux d’émission de 2 types de carbone, le plafond va varier. Les véhicules dits
polluant, la valeur plafond de ces véhicules est de 9 900€. Pour les véhicules plus propres, le plafond est de 18
300€. L’amortissement de ces véhicules est limité. On va admettre l’amortissement des véhicules jusqu’à 9 900€
ou 18 300€, et au-dessus, la fraction excédentaire, ne sera pas déductible. La limitation sur ces véhicules n’est
pas applicable si ces voitures sont nécessaires à l’entreprise en raison de l’objet même de son activité (taxi, auto
école).
L’exclusion ne concerne que la déduction des charges et ne fait pas obstacle à la PV. Exclus de 39-4 : -

- La loi autorise la déduction des charges d’achat, de location ou d’entretien des demeures historiques sont
exclues de 39-4, ainsi que les résidences de siège ou résidence faisaient partie intégrante de la société et servant
à l’accueil de la clientèle, lorsqu’elles sont exposées au besoin de l’exploitation.
- Les dépenses à caractère sociale sont exclues de 39-4 : Les dépenses relatives à la navigation de plaisance et à la
pêche sont déductibles lorsqu’elles ont un caractère social. C’est-à-dire qu’elles sont exposées dans le cadre de
services sociaux à l’ensemble du personnel.
- 39-4 a été exclue pour une entreprise qui avait installé ses bureaux dans un bateau qui restait à quai.
- Ne s’applique pas aux bateaux et voitures de courses utilisés à des fins publicitaires à des fins d’opérations de
parrainage.

🙱 Contrôle de certaines charges

A. Relevé des frais généraux
C’est un document sur lequel l’entreprise doit porter des informations sur certains types de charges. Les sociétés doivent
joindre à leur déclaration annuelle ce relevé détaillé de 5 catégories de frais généraux. Les entreprises individuelles sont
dispensées d’un tel relevé.

Les entreprises à l’IS doivent déposer un relevé de frais généraux en 5 points : - --

- Rémunérations directes et indirectes des personnes les mieux rémunérées.
▪ Entreprises ayant - 200 salariés : les 5e premières rémunérations si elles dépassent 150 000€ ensemble
ou si l’une dépasse 50 000€
▪ Entreprises de + 200 salariés : 10 première rémunérations si elles dépassent 300 000€

- Frais de voyage et déplacements exposés par ces 5 ou 10 personnes si dépasse 15 000€

- Dépenses et charges afférentes aux véhicules et autres biens dont ces personnes peuvent disposer, seuil de
30 000€

- Les cadeaux lorsque le total des cadeaux excède 3 000€ à l’exception des objets de faible valeur spécialement
conçus pour la publicité et dont la valeur n’excède pas 73 € TTC par bénéficiaire.
- Frais de réception/spectacle quand le total de ces frais excède 6 100€.

Sanction : si l’entreprise ne fait pas le relevé ou se trompe, elle est sanctionnée par une amende égale à 5% des
sommes non déclarées, ramenée à 1 % si les sommes omises sont déductibles. L’amende n’est pas applicable en cas
de première infraction lorsque l’intéressé répare son omission soit spontanément, soit à la demande de
l’administration.

B. DAS2
Les entreprises vont mentionner les commissions, courtage, vacation et honoraires qu’elles versent à des tiers,
lorsque le total versé à un même bénéficiaire est supérieur à 1 500€.
Sanction : le défaut même partiel de ces sommes est sanctionné par une amende égale à 50% des sommes non
déclarées. L’amende n’est pas applicable pour la première infraction relevée, ni lorsque l’omission a été réparée soit
spontanément par l’entreprise soit à la première demande de l’administration.

SECTION 2 : LES CHARGES CALCULÉES

C’est l’entreprise elle-même qui va déterminer le montant de ses charges.

Sous-section 1 : les amortissements

C’est un mécanisme qui consiste à répartir le coût d’un élément d’actif sur sa durée d’utilisation. Il faut
immobiliser la charge et étaler son coût de revient en l’amortissant en fonction du nombre d'années où le bien sera
utilisé. On va constater la dépréciation de la machine due à l’écoulement du temps, l’usure, l’obsolescence.
L’amortissement dont la constations est obligation est en générale linéaire ou dégressif.

§1 : les éléments amortissables

Il s’agit des immobilisations corporelles, parfois incorporelles, inscrites à l’actif de l’entreprise et dont l’usage
attendu par l’entreprise est limité dans le temps. L’entreprise ne peut pas amortir des biens qui ne font pas partie de
l’actif ou des biens qui ne sont pas utilisés pour l’exercice de l’activité.
Il est admis que les biens de faible valeur puissent être comptabilisés en charge directement et non pas en
immobilisation.
Donc conditions de l’amortissement :

⦸ Immobilisation corporelle ou incorporelle

🙱 Inscrite à l’actif

🙴 Usage limité dans le temps

La plupart des éléments corporels (construction, matériel, outillage etc), se déprécient, ils pourront être amortis. 2
biens corporels qui ne se déprécient pas :
- Les terrains
- Les œuvres d’art
Il y a parfois des éléments incorporels qui se déprécient dans le temps : c’est par exemple les brevets, autorisations
de mise sur le marché pour les médicaments etc. il faut que ce soit limité dans le temps dès le départ. Donc ce n’est
pas le cas pour un fdc par exemple (on ne l’achète pas pour 10 ou 20 ans par exemple).
Lorsque l’entreprise achète un ensemble immobilier (immeuble et terrain), il faut dissocier terrain et immeuble de façon
à n’amortir que la valeur de l’immeuble et pas celle du terrain.
Pendant longtemps les biens étaient amortis en fonction de la durée du bien, le plan comptable admet maintenant la
décomposition par composant (ex : elle achète un immeuble – le bâti c’est 50 ans, les fenêtres c’est 15 ans, le toit 20 ans etc).
Chaque élément a sa durée de vie autonome. Avant cette possibilité, l’immobilisation était un tout.

§2 : le calcul de l’amortissement
>> Tous les ans il va falloir constater la dépréciation. Comment calculer la dépréciation ?
 A. La base de calcul
Fiscalement, la base de l’amortissement sera le prix d’achat HT déductibles ou le prix de revient de l’élément
d’actif. Pour les véhicules de tourisme on calcule l’amortissement sur le coût TTC.
Les entreprises vont calculer l’amortissement en fonction de la durée réelle d’utilisation attendue par l’entreprise. Les
entreprises vont retenir les taux d’amortissements qui sont couramment admis, en fonction des usages. Au plan
fiscal, les entreprises pourront se prévaloir de la durée d’usage. La durée d’usage va permettre de calculer le taux de
l’amortissement. Ce taux découle de la durée retenue par l’entreprise (Ex : 5 ans : taux de 20% - 10 ans = 10%)
Durée d’usage fiscal :
- Bâtiments industriels = taux de 2 à 4% / 25-50 ans
- Immeubles à usage de bureau = taux de 5 % / 20 ans
- Matériel = 10 à 15% / 7 à 10 ans
- Outillage = 10 à 20 % / 5 à 10 ans
- Automobile et matériel roulant = 20 à 25% / 4 à 5 ans
- Matériel de bureau = 10 à 20% / 5 à 10 ans
Ce ne sont que des indications, l’entreprise et l’administration peuvent déroger à ces usages de durée d’utilisation en
raison de conditions particulière d’utilisation (exemple : entreprise qui fait les 2/8, la machine s’use plus vite). Ces taux sont
pour du matériel neuf. Si l’entreprise achète d’occasion c’est elle qui détermine l’amortissement en fonction de la
durée probable d’utilisation à la date de l’achat du bien d’occasion.
Il est possible en cours d’amortissement de réviser la durée et donc le taux d’amortissement.
La révision du taux est possible si des circonstances nouvelles apparaissent. Si un élément d’actif subit une
dépréciation effective et définitive au cours d’un exercice en raison de circonstances exceptionnelles, l’entreprise qui
cesse de l’utiliser peut déduire un amortissement exceptionnel à la clôture de l’exercice en plus de l’annuité normale.
Les amortissements excessifs peuvent être réimposés dans les bénéfices imposables.

B. Les types d’amortissements

L’amortissement linéaire ou dégressif est une décision de gestion, donc elle est opposable à l’administration. La
décision est aussi opposable à l’entreprise elle-même (lorsqu’elle a choisi elle ne peut plus changer).
Amortissement linéaire : dépréciation constante sur la durée d’utilisation
Amortissement dégressif : plus important sur les premières années d’utilisation

Annuité = perte de valeur du bien sur l’exercice

1. Amortissement linéaire
C’est le système de droit commun. L’annuité d’amortissement sera constante. Le point de départ de
l’amortissement c’est la date de début d’utilisation, en général c’est la date de mise en service. S’il est démontré
qu’une immobilisation a subi une dépréciation avant même sa mise en service, le point de départ de l’amortissement
est la date d’acquisition.
Si le point de départ se fait en cours d’exercice, la première annuité doit être déduite au prorata du temps.
Cette réduction prorata temporise se calcule en jours, et l’année linéaire c’est une année de 12 mois de 30 jours. Une
année fiscale dure 360 jours avec des mois de 30 jours.
En cas de cession d’un élément en cours d’exercice, l’amortissement doit en principe être appliqué jusqu’au
jours de la cession. On fait un prorata temporise sur l’année de cession. Toutefois, il est admis que cette dernière
annuité d’amortissement de cession ne soit pas comptabilisée sauf dans les cas visés à l’article 39-4 CGI.
Exemple : entreprise dont l’exercice coïncide avec l’année civile, achète le 15 avril 2016 un matériel au prix de 10 000€ HT d’une
durée d’utilisation normale de 5 ans (taux 20%) Mise en service le 1er juin.
- 2016 : (10 000 x 20%) X (210/360) = 1167
 - 2017 : 10 000 x 20% = 2 000
- 2018 : 2 000
- 2019 : 2 000
- 2020 : 2 000
- 2021 : 2 000 x 150/360 = 833
Si cession au 1er juillet 2020 = 10 000 x 0,2 x (180/360) = 1000 ou rien sauf si c’est un véhicule de tourisme.

2. L’amortissement dégressif
Il ne va concerner que certains biens. Article 22 de l’annexe II CGI.

a. Conditions de l’amortissement dégressif

C’est un régime optionnel, l’entreprise peut y opter sous 3 conditions :

⦸ L’immobilisation concernée doit figurer sur la liste de l’article 22 de l’annexe II CGI. La liste vise :
- Les matériels et outillage
- Matériels de manutention, sécurité
- Installations de magasinage et de stockage
- Investissements hôteliers (immeuble et meubles)
- Bâtiments industriels dont la durée d’utilisation n’excède pas 15 ans (bâtiments en taule).
- Satellite de communication

🙱 Le bien doit être acquis neuf

🙴 Le bien doit avoir une durée minimale de 3 ans

Biens autorisés à l’amortissement dégressif : (exemples)
- Véhicules utilisés au transport au commun de personne
- Balance électronique qui enregistre les recettes
- Les roulottes de chantier, matériel de remonté mécanique
- Dameuse de piste de ski.
Biens exclus de l’amortissement dégressif : (exemples)
- Véhicule de tourisme
- Camionnette de – 2 T de charge utile

b. Le calcul de l’amortissement dégressif :

On applique un taux constant à l’annuité. Pour déterminer le taux il faut déterminer le taux linéaire. L’annuité va être
dégressive.
Calcul : prix X (Taux linéaire X coef)
Le coefficient :
- 1, 25 pour les immobilisations d’une durée de vie de 3-4 ans
- 1,75 pour les immobilisations d’une durée de vie de 5-6 ans
- 2,25 pour les immobilisations d’une durée de vie de + 6 ans
Le point de départ est le 1er jour du mois d’achat de l’immobilisation.
Pour le premier exercice il faudra appliquer un prorata temporise. Le point de départ est la date d’acquisition. Le calcul
se fait à partir du premier jour du mois d’acquisition. Le calcul se fait au mois.
Pour les annuités suivantes on applique le taux constant à la valeur résiduelle comptable (prix d’achat – amortissements
déjà pratiqués).
Si à la clôture d’un exercice, l’annuité dégressive d’amortissement devient inférieure à l’annuité correspondante au
quotient de la valeur résiduelle par le nombre d’années d’utilisation restant à courir à compter de l’ouverture dudit
exercice, l’entreprise a la faculté de faire état d’un amortissement égal à cette dernière annuité.
Lorsque la durée d’un exercice n’est pas égale à 12 mois, le montant de l’annuité doit être ajusté en fonction de cette
durée. En cas de cession d’un élément non totalement amortis, l’entreprise est libre de pratiquer ou non un
amortissement au titre de l’exercice de cession.
Si on a un exercice plus long ou plus court, on multiplie l’amortissement par le nombre de mois effectifs (pareil en
linéaire). Il faut juste faire attention à ce qu’une annuité de fin ne soit pas supérieure à l’annuité de début.
Exemple : achat d’un bien le 15 avril 2016 au prix de 10 000€ HT, durée de vie de 5 ans.
- 2016 : 10 000 x (20% X 1,75) X 9/12 = 2625 VNC = 7375 (valeur d’origine – amortissements pratiqués)
- 2017 : 7375 x (20% X 1,75) = 2581 VNC = 4794 4794 > 1844 (VNC/Nbe année qui
reste)
- 2018 : 4794 X (20% X 1,75) = 1678 VNC = 3116 1678 > 1598
- 2019 : 3116 x (20% X 1,75) = 1091 mais 3116/2 = 1558 donc 1091 <1558 donc on abandonne le calcul
dégressif pour aller sur le système du quotient donc on retient 3116/2 soit 1558

- 2020 : 3116/2 = 1558.

§3 : Conditions et modalité de déduction des amortissements

Les amortissements doivent être réellement effectués dans l’exercice comptable de l’exercice pour être admis
en déduction. La comptabilisation de l’amortissement d’un exercice peut être comptablement effectué jusqu’à
l’expiration du délai de déclaration. Donc si l’entreprise ne comptabilise pas, c’est perdu.

Le délai pour déposer son bilan est de 3 mois, et pour ceux qui clôturent au 31 décembre c’est 4 mois.

A. Article 39 B : amortissement minimal obligatoire

La somme des amortissements effectivement pratiqués depuis l’acquisition ou la création d’une immobilisation
ne peut être inférieur à la clôture de chaque exercice, au montant des amortissements calculés selon le système linéaire
et réparti sur la durée normale d’utilisation.
Exemple :

- 2016 : 10 000 X 39% X 9/12 = 2625 (dégressif) Linéaire : 1416 - 2017 : =

2581 Linéaire : 2000
Le cumul des amortissements dégressifs doit être supérieur au cumul des amortissements linéaires donc 5206 > 3416.
- 2018 : = 1678 Linéaire : 2000
Donc 6884 > 5416
Mais si l’entreprise décidait de différer son amortissement dégressif de 2018, ce n’est pas possible car ça ferait
5206<5416. Donc ça ne sera pas déductible.

Exemple 2 : l’entreprise achète un bien en 2016, en 2018 elle fait l’objet d’un contrôle fiscal. Le vérificateur constate que
l’entreprise a passé le bien en charge pour 10 000. Le vérificateur considère ainsi que c’est un élément d’actif qui aurait dû être
immobilisé. On rejette donc la charge et le bien est à immobiliser. Mais attention c’est une immobilisation pour 2016. Le bien est
à amortir sur 5 ans. L’adm fiscale n’appliquera pas la rigueur du code, l’entreprise ne va pas perdre les 2 dernières années. Le bien
va être immobilisé sur le bilan 2018 et l’adm fiscale admet 5 années d’amortissement à partir du moment où la déduction est
effectuée.

[En gros= si l’entreprise se trompe et n'amortit pas au début. On admet qu’elle puisse amortir la totalité du bien à partir du
moment où elle se rend compte de son erreur. En 2016 elle achète un bien, elle met la somme dans ses charges, donc se trompe,
en 2018 elle s’en rend compte de son erreur. Elle pourra amortir normalement à partir de 2018.]
 B. Bien en location
Lorsque l’entreprise est propriétaire d’un bien, et qu’elle donne ce bien en location, on ne prend pas en compte
la durée du bail mais la durée du bien.

C. Biens loués où mis à la disposition du dirigeant ou du personnel

Quand les biens sont loués où mis à la disposition du dirigeant ou du personnel, l’annuité d’amortissement
déductible est limitée à la différence existante entre le montant du loyer augmenté de l’avantage en nature et les
autres charges afférentes au bien.
Exemple : bien mis à disposition du dirigeant : loyer de 10 000€, charge de 8 000€, amortissement de 3 000€. On limite l’annuité
d’amortissement à 2 000€. Un bien mis à disposition du dirigeant ne doit pas faire des déficits.

D. Limitation de l’amortissement des véhicules de tourisme de l’art 39-4

Jusqu’au 31/12/16 Limite de l’amortissement des véhicules de tourisme des sociétés :
- 18 300 € (prix de la voiture) = limite générale
- 9 900€ lorsque le véhicule émet + 200g de CO2 par kilomètre
Exemple : Véhicule acheté le 1/07 N à 40 000€ En
comptabilité:
40 000 x 20% x 180/360 = 4 000€
N+1 40 000 x 20 % = 8 000€
La limite fiscale :
18 300 x 20 % x 180/360 = 1830
18 300x 20% = 3660
Pour le résultat fiscal :
N = 2058A + 2 170 (au formulaire 2058 A on réintègre 2170€, car on a déduit en comptabilité des charges pas déductibles
fiscalement)
N + 1 = 2058A + 4370

Sous-section 2 : les provisions

§1 : La notion de provision
Art 39-1 5° : il s’agit des sommes que les entreprises vont déduire des résultats en provision d’une perte ou
d’une charge qui n’est pas encore effective mais que des événements en cours rendent probables. C’est l’anticipation
d’une perte d’une charge à venir.
La réglementation fiscale permet aussi aux entreprises de constituer des provisions qui elles sont régies par des
règles particulières, qui ne répondent pas à l’objet normal d’une provision, mais des textes autorisent la définition de
provision, ce sont des provisions réglementées.
A. Conditions de fond de déduction des provisions
4 conditions de fonds :

⦸ La provision doit être destinée à faire face à une perte ou à une charge déductible.
Donc ne peut pas être une provision pour investissement, ou on ne pourra pas faire une provision pour une
charge qui n’est pas fiscalement déductible.
 🙱 La perte/charge doit être nettement précisée : l’entreprise va devoir individualiser l’élément qui va se
déprécier ou la nature de la charge. Veut dire que l’entreprise doit évaluer la perte/charge avec une
approximation suffisante. Ça peut aussi être pour faire face à une obligation vis-à-vis d’un tiers.

🙴 La perte/charge doit être probable : la provision doit être fondée sur des risques qui ne sont pas simplement
éventuels. La probabilité est établie par des circonstances particulières.

🙲 La probabilité de la perte ou de la charge doit résulter d’événements en cours à la clôture de l’exercice.

Lorsque les 4 conditions sont remplies, l’entreprise peut constituer une provision, ce n’est pas obligatoire, c’est
une décision de gestion. C’est une décision opposable. L’entreprise a également le choix dans le montant de la
provision. Une provision n’est pas déductible si elle trouve son origine dans un événement qui a pris naissance
après la clôture de l’exercice. La provision doit être constatée dans la comptabilité dans le délai de dépôt de la
déclaration. Après, c’est trop tard. Le CE autorise l’utilisation de méthode statistique pour déterminer la
perte/charge. Il faut que ces méthodes soient tirées de l’expérience de l'entreprise et permettent de déterminer de
façon la plus exacte possible le montant de charge.
Il y a un cas où l’entreprise n’est pas obligée d’aborder la prévision avec une telle précision : les entreprises de
grands ensembles liés industriels (activité de livraison d’équipements industriels en état de fonctionnement), c’est par exemple la
livraison d’une chaîne de montage complète. Lorsqu’elle livre l’élément industriel il y a une obligation de résultat,
donc il peut comptabiliser une provision forfaitaire d’un montant égal à 2,5% du prix HT du marché.
B. Conditions de forme de déduction des provisions

⦸ Tableau des provisions

Les provisions doivent figurer sur le tableau des provisions qui est joint à la déclaration de résultat. La

sanction est une amende de 5% des provisions non déclarées, ramenée à 1% si la provision omise est déductible. 🙱
Comptabilisation des dotations
Les dotations aux amortissements doivent être comptabilisées. Veut dire que la comptabilisation de la provision
doit intervenir dans le délai de dépôt des déclarations.
§2 : Le sort des provisions
A. Provision régulièrement constituée (répond aux conditions de fonds et de forme)
3 situations peuvent se présenter :
1. Perte/charge se réalise
Lorsque la perte/ charge se réalise effectivement, la déduction de cette perte ou de cette charge est
compensée à due concurrence par la reprise de la provision dans le résultat de l’entreprise. Si la provision est plus
élevée que la perte/charge, elle devient sans objet à hauteur de la différence et sa reprise majore d’autant le résultat.
Exemple 1 : l’entreprise comptabilise une perte/charge probable de 10 000€.
Fin 2015 va passer une dotation aux provisions (compte 6 : charge d’exercice) pour 10 000€. En 2016 la
perte se réalise, l’entreprise avait parfaitement évalué la charge et il y en a pour 10 000€.
Comptablement en 2016 : le comptable constate une perte de 10 000€ → donc c’est une charge d’exercice. Mais
cette perte va être compensée par la reprise de la provision comptabilisée.
➔ Lorsqu’on constate la perte réelle, il faut annuler l’anticipation qui avait été faite, sinon on comptabilise 2 fois la perte.
Donc on comptabilise la perte effective et on reprend la provision.

Exemple 2 : la perte se réalise mais la perte réelle n’est que de 6 000€ (sur une provision de 10 000€).
Comptablement on comptabilise la perte de 6 000€, et on va reprendre la provision de 10 000€.
 2. Perte/charge ne se réalise pas
La provision devient sans objet lorsque la perte ou la charge ne se réalise pas. La provision devenue sans objet
au cours d’un exercice est rapportée au résultat imposable de cet exercice. Sauf s’il s’agit d’une provision non
déductible fiscalement et qui avait été antérieurement taxée. À défaut, l’administration fiscale peut procéder à la
réintégration sans qu’aucun délai ne lui soit opposable.
Si le reprise n’est pas effectuée par l’entreprise, l’administration peut procéder à cette reprise sans qu’aucun délai ne
lui soit opposable, la provision est alors réintégrée dans les résultats de l’exercice au cours duquel elle est devenue
sans objet.
Si l’exercice est prescrit, la reprise se fera dans les résultats du premier exercice non prescrit.
Exemple 1 : provision en 2015 de 10 000€, car on pense qu’un client ne paiera pas.
En 2017, on reçoit le paiement, donc on fait une reprise sur provision de 10 000€.
Exemple 2 : 2013 provision de 10 000€ pour risque de non-paiement par le client
Paiement en 2016, donc reprise sur provision de 10 000€ en 2016
Exemple 3 : En 2013 on a fait une provision de 10000€, le paiement de 10 000€ est fait en 2014 et on se rend compte en 2018
qu’on ne l’a pas reprise. La provision est prescrite. Elle est reprise sur l’exercice de 2015.

Prescription fiscale = 3 ans

3. Une provision est détournée de son objet

Il s’agit par exemple d’une provision donnée aux associés, ou mis en réserve. Dans ce cas, elle est rapportée au
résultat de l’exercice au cours duquel elle est détournée de son objet, et si l’exercice est atteint par la prescription,
l’adm ne peut pas reprendre cette provision.
Exemple 1 : 2013 on a fait une provision de 10 000€ et en 2016 elle est détournée de son objet. On la reprend sur les résultats de
2016.
Exemple 2 : 2013 on fait une provision de 10 000€, elle est détournée de son objet en 2014, sans être reprise. On ne peut la
reprendre sur aucun exercice quand on fait le contrôle fiscal en 2018 car c’est prescrit.

B. Provision irrégulière dès l’origine (manque une condition de 39-1 5°)

Les provisions irrégulières dès l’origine doivent être reprises dans les résultats de l’exercice au cours duquel
elles ont été portées à tort en comptabilité. Si cette provision a été constituée sur une période prescrite, elle est
rapportée dans les résultats des exercices non-prescrits.
Exemple : entreprise comptabilise en 2016 une provision sur clients douteux, l’adm dit que la provision n’est pas régulière. Donc il
y aura une reprise par l’adm de 10 000€ sur l’exercice de 2016.

Exemple : l’entreprise a une créance de 10 000 euros et il est probable que le client ne va pas payer régulièrement. Au cours de
l’exercice N, j’estime que j’ai un risque de ne pas tout récupérer, donc je vais constituer une provision, je vais déterminer
moi-même le montant de la perte probable. Je considère que j’ai un risque de perdre environ 25% de ma créance. Donc en N je
vais passer une dotation en provision de 2 500 euros. La dotation c’est la charge que l’on passe au titre de l’exercice. En N, il y a
une dotation en provision de 2 500 euros.

En N+1 la situation ne s’est pas améliorée et s’est même aggravée, donc je considère que le risque est maintenant de 50%. Je vais
donc passer une deuxième charge de 2 500 euros en N+1.

En N+2, le client paie 10 000 euros. Ça signifie que la provision est devenue sans objet, puisque la perte pour laquelle j’avais
comptabilisé une provision ne se réalise pas. Je vais donc comptabiliser un produit. Je vais comptabiliser en reprise de provision de
5 000 euros. La perte est de 0.

Le client paie 8 000 euros. Je dois liquider puisque la créance n’existe plus, je dois liquider tout ce qui concerne cette créance, je
vais commencer par annuler la provision. Donc je vais donc avoir une reprise de provision de 5 000 euros. Et je vais passer ma
perte de 2 000 euros.

S’il ne paie rien et qu’il ne paiera jamais rien, on va sortir la créance du bilan et tout ce qui la concerne, y compris la provision.
Donc on fait une reprise de la provision pour 5 000 euros, et passer une perte de 10 000 euros. En N+2 le résultat de l’opération
sera – 5 000 euros.
 §3 : les différents types de provision
A. Les provisions pour dépréciation
Vise les cas où un élément du bilan ou de l’actif se déprécie. L’entreprise va les comptabiliser lorsqu’il est
probable qu’un élément de son actif va perdre de la valeur, ou a perdu de la valeur.
1. Dépréciation du stock
Il y a le cas fréquent de provision pour dépréciation d’un stock. Le stock est valorisé à l’actif de l’entreprise
pour sa valeur d’origine.
Exemple : stock valorisé 10 000€ car on l’a acheté 10 000€ - aujourd’hui il a une valeur réelle de revente de 6 000€ →
on va pouvoir passer une provision à hauteur de 4 000€.
La provision sur les stocks est déductible fiscalement lorsque la valeur de telle ou telle marchandise est aujourd’hui
inférieure au prix de revient.
Exemple : Une machine achetée 2 000 euros et maintenant elle a une valeur de 1 500 euros. Une dotation en
provision de 500 euros. Coef 2, le prix de vente est de 4 000 euros mais le matériel a été endommagé donc la vente à
4 000 euros ne peut pas être vendue à 4 000 euros. Un rabais va être fait. La machine va être vendue à 3 000 euros.
C’est supérieur au prix de revient donc pas de provision.
Ce qui n’est pas admis : l’entreprise a un stock de 10 000€, qu’elle devrait le revendre 20 000€ mais en raison
d’évènements (soldes etc) elle ne va en tirer que 14 000€ → on ne peut pas faire une provision pour un manque à
gagner de 6 000€. On ne peut provisionner que si la valeur probable de revente est inférieure à la valeur d’achat.
2. Provisions pour dépréciation des immobilisations
Il y a aussi les provisions pour dépréciation des immobilisations. Il est admis qu’on puisse faire des provisions
pour des immobilisations non amortissables (fonds de commerce, terrains etc). L’entreprise doit procéder à l’évaluation de
son bien immobilisé. Souvent, on rencontre des dépréciations sur fonds de commerce. La dépréciation n’est pas
forcément irréversible (ex : dépréciation du fdc à cause de travaux temporaires proche de la boutique).
On peut constater une dépréciation mais on ne peut pas constater une valorisation car on prend très rarement
en compte les PV latente en droit fiscal.
LES IMMEUBLES DE PLACEMENTS : (exception – on prend en compte la PV latente)
Les provisions pour dépréciation constituée au titre d’un exercice sur les immeubles de placement ne sont
déductibles que pour la part qui excède les plus-values (PV) latentes constatées à la clôture de l’exercice et à raison
de l’ensemble des immeubles de même nature.
C’est un immeuble que l’entreprise va acheter, mais il ne va pas servir à l’exploitation de l’entreprise. Ce n’est
pas son activité première, c'est un but de placement. Si cet immeuble se déprécie, l’entreprise va pouvoir constater la
dépréciation, mais on va tenir compte d’éventuelles plu value latente.
Les plus-values latentes à prendre en compte s’entendent de la différence entre la valeur réelle de l’immeuble
à la clôture de l’exercice et leur prix de revient. En cas de reprise de provision, celles-ci imputées prioritairement sur
les dotations non-déductibles ne sont pas comprises dans les résultats imposables.
Exemple 1 : valeur mobilière de placement de 100€ et dépréciation, la valeur est à 85€, on fait une provision de 15€.
Mais si la VMP aujourd’hui est de 118, on ne fait rien, c’est une PV latente qui se constatera à la vente.
Exemple 2 : l’entreprise a deux immeubles.
- L’immeuble A subi une dépréciation de 50 000€ -
Et l’immeuble B a une PV latente de 20 000€.
Exemple : une société est propriétaire de 2 immeubles de placement. Au 31/12/2019, il y a une dépréciation de
l’immeuble A de 50 000 euros. L’immeuble B = plus-value latente de 20 000 euros. Comptablement, je vais passer ma
provision pour dépréciation de 50 000. On applique la règle qui dit que la dépréciation sur un immeuble de placement
est déductible mais on doit tenir compte de la PV latente sur les autres immeubles de placement. Donc fiscalement, la
provision déductible c’est la provision comptabilisée – la PV latente, donc 50 000 – 20 000 = 30 000 de provision
déductible. Je vais rajouter dans mon résultat fiscal + 20 000 euros.

En 2020, nouvelle dépréciation de A de 60 000 euros. La plus-value latente de l’immeuble B est portée à 30 000.
La provision comptable est de 60 000 euros. Fiscalement, je vais encore limiter la provision : 60 000 – (30 000 – 20 000) =
50 000. 2058.A + 10 000 euros.

La reprise de provision s’impute en priorité sur la dépréciation non-déduite fiscalement.

Reprise non-taxable à hauteur de ce qui n’avait pas été déduit.
Le comptable va constater une provision pour l’immeuble A de 50 000€, mais la provision admise fiscalement sera
que de 30 000€, il faudra intégrer la PV latente de l’immeuble B. L’année suivante, il y a une nouvelle dépréciation de
60000 (donc dépréciation de 110 000 en 2 ans) pour l’immeuble A, et la
PV latente de l’immeuble B est portée de 20000 à 30000€.
On va faire une provision de 60 000 et tenir compte de la PV latente de l’immeuble B. Donc 60 000 – (30 000 - 20 000
[déjà déduits l’an passé] = 50 000. La provision sera de 50 000€.
L’année suivante il y a une reprise de provision de 40 000€ car la dépréciation réelle est de 70 000€. Elle va être
imputée en priorité sur la dépréciation non déduite fiscalement. Donc sur les 20 000 de la 1e année et les 10 000 de
la 2e année on aura plus que 10 000 de reprise taxable.
3. Provision pour créance douteuse ou litigieuse
Une créance peut être comprise.

2 situations :
- Créance douteuse : risque de non-recouvrement de la créance en raison de la mauvaise situation financière du
client.
- Créance litigieuse : le client ne veut pas tout payer, il y a un litige. Il faut établir que des éléments en cours
rendent probables la perte (des impayés ne suffisent pas par exemple). Si le client est une SNC il faut par exemple
démontrer que l’entreprise ne paye pas, ni les associés.
Dans les deux cas, il y a un risque de non-paiement, total ou partiel. Il faut que la créance soit inscrite à l’actif. On va
provisionner. Là encore, il faut que des évènements en cours à la clôture de l’exercice rendent probable ce
non-recouvrement partiel/total. Ce risque doit être justifié, en principe créance par créance.
Le seul défaut de paiement à l’échéance ne suffit pas pour considérer la créance comme douteuse. Inversement, on
n’exige pas non plus qu’il y ait des poursuites judiciaires contre le client.
La provision est maintenue au bilan tant que subsiste le risque de perte.
Le CE admet certaines approches statistiques
La créance provisionnée est provisionnée pour son montant HT.
B. Les provisions pour risques et charges
1. Les provisions pour impôt
On peut faire une provision sur impôt s’il n’est pas exigible de suite, et si l’impôt est déductible. Sinon cela ne
sera pas déductible fiscalement. Ça va viser par exemple un rappel d’impôt. L’entreprise fait l’objet d’une rectification
de son bénéfice, il va y avoir un rappel d’impôt.
2. Provisions pour dépenses de personnel
Il peut y avoir des provisions en raison d’un engagement formel de l’entreprise de faire une gratification à ses
salariés (prime etc). Il faut qu’il y ait un engagement ferme sur le principe et calcul des sommes dues. Les dépenses de
personnel restant dues à la clôture d’un exercice peuvent être déduites à condition que l’entreprise ait pris à l’égard
de ses salariés des engagements fermes.
Exemple : L’entreprise peut aussi provisionner les comptes épargne temps.
 3. Provisions pour indemnités de licenciement
ND : provisions pour indemnités de licenciement économique ne sont pas déductibles.
Déductible : provisions pour indemnités de tous les autres types de licenciement.
4. Provision pour retraite
On ne peut pas provisionner fiscalement les départs à la retraite. Cela va viser toutes les sommes versées au titre du
départ à la retraite. Comptablement, c’est possible.
5. Provisions pour travaux
L’entreprise va pouvoir provisionner les travaux de gros entretien et de grande révision à condition qu’ils
n'entraînent pas un accroissement des valeurs d’actif. Les travaux de gros entretiens sont les travaux qui dépassent
l’entretien normal mais n’accroit pas la valeur de l’actif (car sinon c’est une immobilisation et la charge est ND alors que la provision
pour travaux est une charge déductible). On ne peut pas faire des provisions pour l’entretien courant, ni une provision pour
financer une immobilisation. Les travaux de gros entretien se situent entre les deux.
Les travaux envisagés doivent être nettement précisés à la clôture de l’exercice (nature des travaux, coût prévisionnel etc).
6. Provision pour renouvellement de bien appartenant à autrui
C’est le renouvellement de biens qui n’appartiennent pas à l’entreprise. Vise les cas des entreprises soumises à
une obligation contractuelle de renouvellement de biens amortissables dont elles assurent d’exploitation.
Exemple : concessionnaire de service public pour les biens remis gratuitement à la société concédante au terme de la
concession - entreprises locataires tenues en fin de contrat de restituer les biens loués en bon état
7. Provisions pour litige
Dans ce cas, les entreprises peuvent constituer une provision pour faire face à la charge qui en résultera.
Par exemple un salarié licencié qui attaque l’entreprise.
Il faut que le litige soit né à la clôture de l'exercice. Il faut donc qu’il y ait des éléments qui prouvent l’existence d’une
réclamation. Il ne faut pas que le litige soit déjà tranché. L’entreprise va provisionner le risque probable.
L’existence même d’un litige suffit à constater la provision. Il faut que la charge soit elle-même déductible. Le
montant déductible de la provision est le montant qui correspond aux prétentions de la partie adverse.
Exemple : victime réclame 1 M donc on fait une provision au 31/12/N et finalement le litige est résolu au 26/12/N+1,
l’entreprise est condamnée à 750 000€. Il faut laisser la provision tant que le délai d’appel n’est pas passé, il y a
toujours un risque. Si le jugement définitif est de 750 000 il faut passer 750 en charge et 1 M en reprise de provision.
8. Provisions pour prestation à fournir
= Lorsque les services liés à une vente déjà comptabilisés seront rendus ultérieurement sans supplément de prix.
La jurisprudence admet la déduction fiscale de productions constituées à raison de bons de déduction.
Exemple : on vend une voiture neuve, elle est garantie 2 ans, pendant ces 2 ans, si pb, le client revient voir le garage,
et c’est le garage qui va supporter les travaux de garantie. Pendant 2 ans, l’entreprise qui a vendu la voiture devra
payer les dépenses de la voiture, donc elle va pouvoir faire une provision pour les travaux à venir.
9. Provisions pour cadeaux, gratifications liées à des contrats de fidélité
Ex : quand le magasin demande la carte de fidélité, qui fait gagner des avantages.
10. Provisions pour perte sur travaux en cours
L’entreprise peut provisionner une perte probable, c’est lorsque l’opération s’échelonne sur plusieurs
exercices, et qu’elle s’avère déficitaire à la clôture d’un exercice. Sur le plan fiscal, cette provision n’est déductible
qu’à hauteur de la différence entre le coût des travaux réalisés à la clôture de l’exercice et leur prix de vente. On ne
peut pas déduire des travaux qui n’ont pas été encore effectués.
Exemple : entreprise titulaire d’un marché de 5M d’€, à la clôture de l’exercice N elle constate une perte de 1M compte tenu d’un
coût prévisionnel de 6M. veut dire qu’elle a conclu le contrat pour 5M mais elle se rend compte que les travaux vont lui coûter
6M donc perte de 1M. Elle va faire une provision d’1M, mais elle ne pourra pas provisionner 1 M à l’année N, elle ne pourra
provisionner qu’à hauteur des travaux déjà réalisés. Si à la fin de N elle a déjà effectué 4M de travaux. Elle a fait 4/6 des travaux,
la perte de 1M ne sera déductible qu’à hauteur des travaux déjà effectués donc 4/6 de 1M = 666 666 €.

C. Les provisions réglementées

Ce sont des provisions qui ne remplissent pas les conditions normalement exigées mais qui peuvent être
constituées en vertu de dispositions fiscales particulières.
1. Provision pour hausse des prix
Lorsque pour une matière ou un produit donné une entreprise constate au cours d’une période n’excédant pas
2 exercices successifs, une hausse des prix supérieure à 10 %, elle peut pratiquer une provision correspondant à la
fraction de cette hausse excédant 10%. Donc tout ce qui est au-dessus de 10% peut être provisionné, en dessous de
10% c’est considéré comme normal
Ouvrent droit à cette provision, les matières et produits existants en stocks à la clôture de l’exercice et qui ont connu
une hausse de cette importance. Le montant de la dotation annuelle est plafonnée à 15 millions d’euros, majorés le
cas échéant d’une fraction égale à 10% de la provision calculée avant le plafonnement.
VC = valeur à la clôture de l’exercice
VO = valeur à l’ouverture de l’exercice.
On se pose la q° de la provision à VC.
Exemple 1 : valeur unitaire à VO N-1 est inférieure à la valeur unitaire à VO de l’exercice N
- VO n-1 = 100
- VO = 104
La valeur de mon produit à la clôture de N n’excède pas 10% de la valeur d’ouverture de l’exercice précédent. On a
bien un prix qui a monté mais il ne dépasse pas 110% de la valeur de référence. Donc pas de provision.
- VC = 108
Ici, la variation n’excède pas 10% donc pas de provisions
Exemple 2 : valeur unitaire à VO n-1 = supérieure à la VO de l’exercice N
- VO n-1 = 100
- VO = 104
- VC = 123
On peut faire une provision car 123>10% de hausse. On peut faire une provision de 123-(100 + 10% ) = 13
On provisionne l’excédent. Il faut faire 13 x le nombre d’articles en stock.
Exemple 3 : Valeur unitaire à VO n-1 est supérieur à la valeur unitaire à VO
- VO n-1 = 104
- VO = 100
- VC = 108
Pas de provision car variation inférieure à 10%
Exemple 4 : Valeur unitaire à VO n-1 est supérieur à la valeur unitaire à VO
- VO n-1 = 104 - VO = 100
- VC = 142
Variation supérieure à 10 % donc provision possible. Montant = 142 – (100 + 10%) = 32

→Car c’est une variation MAXIMALE sur une période de 2 ans, mais ici, il n’y a pas besoin d’aller en N – 1 car il y a une
plus grande variation entre VO et VC. On prend toujours le plus grand écart pour calculer la variation, mais sur
maximum 2 ans.
2. Autres provisions réglementées (pas à apprendre)
Il y en a quelques autres qui visent certaines professions. Exemple : des provisions pour les entreprises de presse
(information politique et générale) qui peuvent faire des provisions non négligeables.

TITRE 2 : LES PLUS OU MOINS VALUES PROFESSIONNELLES

Pour toutes les entreprises les plus ou moins-values de cession d’un élément de l’actif immobilisé sont en principe
imposables. Les plus-values réalisées par les entreprises relevant de l’IS sont soumises en général à des régimes différents
de taxation. Ces plus et moins-values professionnelles sont les profits et les pertes de caractère exceptionnel réalisés par
les entreprises à l’occasion de la cession d’un élément d’actif en cours ou en fin d’exploitation.

Deux régimes distincts selon que l’entreprise soit à l’IS ou à l’IR.

Le terme entreprise désigne toute activité de nature industrielle, commerciale, artisanale, agricole, ou non-commerciale
imposable à l’IS. Ça va viser aussi les sociétés passibles de l’IS.

SECTION 1 : NOTIONS COMMUNES À TOUTES LES

ENTREPRISES
Il s’agit de profits/pertes exceptionnels réalisés à l’occasion de la cession d’un élément d’actif. Les opérations qui
vont générer ces PMV sont :
- La vente
- Mais aussi toute occasion qui a pour conséquence la sortie d’un élément d’actif :
* évènements volontaires : apport en société, échange, mise au rebut, retrait de biens d’actif etc. *
événements involontaires : expropriation, sinistre, cession forcée etc.
Il faut que la PMV soit réalisée, on ne prend pas en compte les PV latentes. Les PV latentes n’ont aucune valeur fiscale.
Pareil pour les MV, tant qu’elle n’est pas réalisée elle n’est pas déduite.
La PMV est imposable sur l’exercice ou de l’année au cours de laquelle elle est réalisée.
L’imposition de certaines PV peut être étalée ou différée. C’est le cas par exemple pour les entreprises à l’IR.
Calcul :
La PV réalisée à l’occasion de la sortie d’un élément d’actif s’obtient de cette façon :
On va retrancher du prix de cession (somme perçue par le vendeur) la valeur nette comptable de cet élément. Si le
prix de cession est inférieur, cela donnera une MV. En cas de dissimulation de prix, l’adm peut retenir le prix réel. En
cas d’insuffisance du prix, elle peut aussi retenir la valeur réelle du bien (notamment quand il y a des liens entre le vendeur et
l’acheteur).

Valeur nette :
- Pour les éléments non amortissables : la VN = valeur d’origine
- Pour les éléments amortissables : la VN = valeur d’origine – amortissements pratiqués et admis en déduction
– certains amortissements non déductibles fiscalement (ex : biens somptuaires)

Le prix de cession est la somme effectivement perçue par le vendeur.

La notion de PV comptablement ça n’existe pas.

 SECTION 2 : LES ENTREPRISES À l'IR
§1 : calcul des PMV
On distingue les PV à long terme et celles à court terme. Distinction fondée sur un double critère :
- Durée de détention dans l’entreprise
- Nature des éléments : amortissables ou non
*Les PV :
Constituent des PV à court termes :
- Celles réalisées par la cession d’un bien détenu par l’entreprise depuis – 2 ans.
- Celles qui proviennent de la cession d’actifs détenus depuis au – 2 ans dans la mesure où elles
correspondent à des amortissements déduits. Sont assimilés à des amortissements déduits, ceux qui ne sont pas
déductibles.
*Les MV :
- Résultent de la cession de biens non amortissables détenus – 2 ans
- Résultent de la cession de biens amortissables quelle que soit leur durée de détention.

Les MPV à long termes sont les autres

PV MV

-2 ans + 2 ans -2ans +2ans

Biens amortissables CT CT à hauteur des CT CT

amortissements

Biens non CT LT CT LT
amortissables

Exemple : Une immobilisation achetée 50 000. Cédée + de 2 ans après pour 25 000. Amortissement pratiqué 30 000.
La PV c’est le prix de vente comparé à la valeur nette comptable, donc 25 000 – (50 000 – 30 000) = 5 000. Il y a donc ici
une PV de 5 000. C’est un bien amortissable, détenu depuis plus de 2 ans. Dans la limite de 30 000, elle sera considérée
à CT.

Autre exemple : Bien de 50 000, détenu depuis plus de 2 ans, amortissement de 20 000, on le revend 50 000. 55 000 (50
000 – 20 000) = PV de 25 000. C’est un bien amortissable, détenu plus de 2 ans. La PV sera à CT à hauteur des
amortissements (20 000) et à long terme au-delà.

Exemple 1 : achat d’un bien à 10 000, amortissements pratiqués 8000, on le revend 5000.
MPV = prix de vente – VNC => 5000 - (10000- 8000) = 3000 PV à CT (car jusqu’à 8000 [amortissements pratiqués] c’est du court
terme)

Exemple 2 : achat d’un bien à 10 000, amortissements pratiqués 8000, on le revend 15000.
PMV : 15 000 – (10 000 – 8 000) = 13 000.
PV à court terme à hauteur des amortissements pratiqués => 8000
PV à LT pour le reste => 5000
Exemple 3 : achat d’un véhicule de tourisme 10 000€, amortissement comptable de 8000 mais fiscalement que 6000
déductible. Revente à 5000.
PMV : 5000 – (10 000 – 6 000) = 1 000 MAIS on va considérer les amortissements fiscaux comme déduits donc 5 000
– (10 000 – 6 000 – 2 000) = 3 000 PMV
PMV des ventes de biens immobilier :
L’entreprise doit calculer 2 PV. L’immeuble est amortissable mais le terrain ne l’est pas. Donc il y a une PMV
pour chacun.

Situation particulière pour la cession d’un ensemble immobilier. Il faut déterminer 2 PV. Une afférente au
bâtiment amortissable, et une afférente au terrain qui lui est un bien non-amortissable.

§2 : régime fiscal
A. Régime fiscal des PMV à CT
L’entreprise doit faire une compensation générale entre les PVM à CT de l’exercice :
- Si la compensation générale fait apparaître une PV nette à CT, la PV fait partie du résultat de l’exercice dans
les conditions et aux taux de droit commun. Sur option elles peuvent demander un étalement de la taxation
de la PV sur 3 ans. Cet étalement est facultatif. Aucun étalement n’est possible en fin d’exploitation.
Comment la PV se retrouve dans le résultat de l’exercice ? car lorsqu’on cède le prix de vente est un produit
exceptionnel (5000) et dans les charges exceptionnelles il y a la VNC de l’élément cédé (2000). Rien à faire pour le
calculer, la PV est dans le résultat comptable. Sans options particulières, la PV à court terme est taxée dans le BIC de
l’année. Sinon l’entreprise peut l’échelonner sur 3 ans.
- Si la compensation générale fait apparaître une MV nette : La MV nette s’impute directement sur le
résultat.
=> Tout ce qui est à CT se retrouve directement dans le résultat de l’entreprise.
B. Régime fiscal des PMV à LT
L’entreprise doit faire une compensation générale de toutes ses PMV à LT.
- Si la compensation fait apparaître une PV : elle est taxée au taux réduit de 16% majoré des prélèvements
sociaux.
On peut avoir une compensation de la PV à LT avec les MV à LT subi au cours des 10 années précédentes. Ex :
2017 PVLT 500 000 mais en 2012 on avait fait une MVLT de 200 000 => on peut compenser et en 2017 on taxera 300
000 à LT.
Il peut aussi y avoir une compensation avec le déficit de l’exercice de l’année. Ex : PVLT 500 000 et résultat déficitaire
de 200 000 => les 2 se compensent et taxation sur 300 000.
- Si la compensation fait apparaître une MV
MVLT de 500 000€ en 2017, ne pourra être imputé que sur des PV à LT au cours des 10 années qui vont
suivre. On la met en réserve en quelque sorte. On la garde. On ne peut pas la compenser avec autre chose sur l’année
où elle est réalisée. Il n’existe qu’un cas où on va pouvoir imputer une MVLT : on ne peut l’imputer que si on la réalise
sur l’exercice de cession/ cessation de l’entreprise. Dans ce cas, elle peut être déduite des résultats de l’exercice à
hauteur de 48% ! Les MVLT peuvent être déduites dans la limite des rapports existants entre les taux des PVLT
applicables lors de l’exercice de réalisation des PV et le taux de l’impôt sur les sociétés en vigueur lors de l’exercice de
cession.
Si PV à LT sur un bien immobilier détenus depuis + 5 ans, l’entreprise va faire un traitement particulier de ce
bien immobilier au préalable. Car ce bien va pouvoir bénéficier d’un abattement particulier. Les PV immobilières à LT
dans le cadre d’une activité commerciale sont imposés après application d’un abattement de 10% par année de
détention au-delà de la 5e année. Cet abattement est appliqué aux immeubles bâtis ou non bâtis affectés par
l’entreprise à sa propre exploitation, ne s’applique pas à un immeuble de placement. La durée de détention
s’apprécie en fonction des périodes de détention de 12 mois écoulés, en faisant abstraction des fractions d’années.
Exemple : immeuble inscrit à l’actif le 5 mars 2007 et vendu le 5 mai 2016. Pour calculer l’abattement on prend en
compte la durée qui s’écoule entre le 5 mars 2012 (car abattement calculé au-delà de la 5e année) et le 5 mai 2016. Soit 4 ans
et 2 mois → abattement de 40 % (on ne prend pas en compte les mois mais que les années).

§3 : les exonérations
A. Exonérations des petites entreprises en fonction de leurs recettes
Vise toutes les PV, qu’elles soient réalisées en cours ou à la cession.
Conditions de l’exonération : -
A titre professionnel
- Activité exercée au moins pendant 5 ans et le bien n’est pas un terrain à bâtir – si la PV est
constitutives à une expropriation/ indemnité d’assurance, le délai n’est pas exigé. Montant des recettes :
- PV totalement exonérée : si les recettes n’excèdent pas :
* 250 000€ pour les entreprises de vente
* 90 000€ pour les entreprises de prestation de service.
- PV partiellement exonérée : si les recettes excèdent les seuils précédents mais n’excède pas :
* 350 000€ pour les ventes et fourniture de logement
* 126 000€ pour les prestations de service.
Lorsque ces seuils sont atteints, le montant total de la PV est imposé selon le montant adéquat.
Les recettes sont prises en compte HT. On retient la moyenne des recettes réalisées au titre des 2 années civiles
précédant la réalisation de la PV.
Qu’est-ce qu’on exonère ?
L’exonération est totale ou partielle, et concerne les PV nettes à CT ou LT.
L’exonération totale n’est applicable que si le montant global des recettes n’excède pas 250 000 et que le montant des
recettes issues des prestations de service n’excède pas 90 000.
L’exonération sera partielle si elle est au-dessus de 250 000 mais en dessous de 350 000. Pas d’exonération au dessus
de 350 000.
Lorsque les recettes sont comprises dans la fourchette d’exonération partielle : PV exonérées pour une fraction
de leur montant et imposées selon le régime des PV pro pour l’autre fraction.
La fraction exonérée est obtenue en appliquant au montant de la PV un taux égal à :
- 350 000 – le montant des recettes / 100 000 pour les entreprises de vente
- 126 000 – le montant des recettes / 36 000 pour les entreprises de prestation de service.
Exemple : entreprises d’achat revente, elle réalise en 2016 une PV de 15 000€. Elle a une moyenne de CA de 310 000
€ sur la période 2014-2015 => donc au-dessus des 250 000 mais en dessous des 350 000 donc il y a une exonération
partielle.
Montant de l’exonération : 350 000 – 310 000 / 100 000 = 0,4 donc 15 000 x 0,4 = 6 000 =>
Exonération de 6 000€ et taxation sur 9 000€.
>> Cas des entreprises qui ont une activité mixte :
L’exonération totale n’est applicable que si le montant global des recettes n’excède pas 250 000 et que le montant des
recettes issues des prestations de service n’excède pas 90 000.
L’exonération sera partielle si elle est au-dessus de 250 000 mais en dessous de 350 000. Pas d’exonération au dessus
de 350 000.
Lorsque les recettes sont comprises dans les fourchettes de l’exonération partielle, on va déterminer la fraction qui
serait exonérée si l’entreprise n’exerçait qu’une activité de vente et la fraction qui serait exonérée si l’entreprise
n’exerçait qu’une activité de prestation de service. Et on prend la plus faible.
Il s’agit d’une exonération partielle dégressive.
Exemple : entreprise a réalisé de 15 000€ en 2016, le CA moyen 2014-2015 est de 340 000 € (les ventes représentent 225
000 et les prestations de service 115 000).

- Si l’entreprise ne faisait que de la vente : on raisonne au niveau du CA global pour la vente => on calcule donc
sur le CA total donc : 350 000 – 340 000 / 100 000 = 10% d’exonération de la PV
- Si l’entreprise ne faisait que des prestations de service => 126 000 – 115 000/ 36 000 = 31% d’exonération
On retient le taux le plus faible donc 10 %. Donc 15 000 x 10% = 1 500 exonéré.

! calcul du taux : pour les ventes on raisonne au niveau du CA global mais pour les prestations de service on raisonne
juste au niveau du CA des prestations de services.

B. Les autres exonérations (pas à apprendre)

Il existe diverses exonérations :
- Petites entreprises dont le montant des recettes n'excède pas certaines limites
- Exonérations spécifiques en matière de transmission de PME
- Exonérations des PV pour les entrepreneurs individuels qui partent à la retraite (porte sur l’impôt pas sur les
prélèvements).
- Etc.

SECTION 3 : LES ENTREPRISES À L'IS

Les PMV des entreprises à l’IS sont traités fiscalement comme un résultat ordinaire (donc CT). Elle est taxée à
33% dans la plupart des cas. Donc pas de régime particulier. Seuls relèvent du régime du LT, les PV réalisés sur
certains titres du portefeuille et le PV qui se rapportent à la propriété industrielle. Les PV sur les titres de
participation sont exonérés sous réserve de taxation au taux normal d’IS d’une quote-part de frais et charges.
Aujourd’hui, cette quote-part est de 12%.

Le régime des PMV à LT subsiste dans quelques cas : (donc taux de taxation qui n’est pas à 33%)
- Cession de titres de sociétés à prépondérance immobilière cotées et qui ont le caractère de titre de
participation : taux réduit de 19%. Donc si titres de participation dans une société immo cotée, pas
d’exonération mais taux réduit de 19%.
- Cession de concession de licence d’exploitation : taux de 15%.

Exemple :
Un bien a été acheté 100 000 euros le 1er juillet 2018. 5 ans linéaires. Il a été vendu le 30 juin 2021 55 000 euros.
2018 : 100 000 x 20% x 180/360 = 10 000
2019 : 100 000 x 20% x 180/360 = 20 000
2020 : 100 000 x 20% x 180/360 = 20 000
2021 : 100 000 x 20% x 180/360 = 10 000
AVEC AMORTISSEMENT 🡪 55 000 – (100 000 – 60 000) = 15 000 PV
SANS AMORTISSEMENT 🡪 55 000 – (100 000 – 50 000) = 5 000 PV
Exemple général sur les PMV :
- Produit d’exploitation + 50 000
- Résultat financier – 5 000
- Produit exceptionnel + 17 000 => prix de vente
- Charge exceptionnelle - 2 000 => VNC
- Donc résultat exceptionnel de 15 000
- Résultat comptable 60 000
- Résultat fiscal 60 000
*Si société à l’IS :
- Vente d’un camion, il n’y a rien à faire, on taxe les PV au taux commun, et la PV se trouve dans le résultat -
Cession de titres de sociétés à prépondérance immobilière cotées : 60 000 – 15 000 = 45 000 (qui sera taxé à
33), et 15 000 taxé à un IS de 19 %.
*Si entreprise à l’IR :

- PV a LT = taux spécifique => 60 000 – 15 000 = 45 000 de BIC et 15 000 au taux de 16 % (+ prélèvements sociaux).
- PV à CT = taxé dans le résultat de l’exercice. Si étalement sur 3 ans, on étale 5 000 par an et donc il ne faut
pas oublier de sortir 10 000 la première année et 5 000 la 2e.
 PARTIE 2 : IMPÔTS INDIRECTS – LA TVA
Les taxes sur le chiffre d’affaires sont apparues dès la fin de la WW1. En 1920 on crée une taxe générale sur les
affaires de 2%. En 1937 on instaure un nouveau régime pour éviter le caractère inflationniste de la taxe de 2%. On
instaure une taxe unique à la production au taux de 6% que l’on perçoit une seule fois auprès du dernier producteur
(veut dire qu’elle est perçue auprès du dernier intervenant de la chaîne). La difficulté est de déterminer le dernier intervenant. Il y a
également une difficulté budgétaire, si le dernier est défaillant, aucune taxe n’est perçue. En 1948 on crée un système
de paiement fractionné.
En 1954 Maurice Lauré a inventé la TVA. A l’origine elle n’était applicable qu’au secteur industriel. C’est un
système de paiement fractionné, le taux est déterminé. Chaque intervenant va payer la taxe sur l’opération qu’il va
traiter. Donc tous les intervenants participent, mais sous déduction de ce qu’a payé le précédent. En 1968 la TVA est
généralisée à la distribution, l’artisanat et les services. En 2007 on modifie les modalités de déduction.
Au niveau européen, quelques directives :
- 11 avril 1967 : adoption de la TVA par tous les états membres de la CCE.
- En matière de TVA, la 6ème directive est capitale. Elle est de 17 mai 1977 « harmonisation des législations
des états membres ». Cette harmonisation porte sur le champ d’application, la territorialité, la base
d’imposition, le fait générateur et l’exigibilité, et le régime des déductions. Le seul domaine qui n’est pas
harmonisé est le taux de la TVA.
- La directive du 16 décembre 1991 : la 6ème directive modifiée. Cette modification est l'instauration de la
TVA intracommunautaire.
Exemple : un producteur vend à un grossiste 1 000€ avec une taxe de 10% (100€). Le grossiste vend à un semi grossiste 3 000€,
taxe de 10% (300€) – il revend à un détaillant 4 000 avec 4 000€ de taxe. Le détaillant revend les produits à 5 000€ avec 5 000€
de taxe → système de 1920, avec le système cumulatif, la taxe est énorme (1 300€).

Avec la TVA : le producteur vend 1 000€, il s’impute une taxe de 100. Le grossiste facture une taxe de 300 sous déduction de la
taxe qu’il a acquittée à son fournisseur (300 – 100 = 200). Le semi grossiste fait pareil (400 – 300 = 100). Le détaillant final (500 –
400 =
100). Au final le produit est vendu 5 000€ et la taxe est de 500€. → Paiement fractionné, le nombre d’intervenant importe peu,
on a au final une taxe de 10%.

! Charge et produit de l’entreprise se comptabilisent HT.

La TVA a un succès partout dans le monde. Des directives européennes sont intervenues en matière de TVA.
Les 1er et 2e directives du 11 avril 1967 : adoption de la TVA pour tous les Etats membres de la CEE. La 6e directive du
17 mai 1977 (à retenir) fixe des règles communes de détermination de la TVA en ce qui concerne :

- Le champ d’application, - La territorialité,

- La base d’imposition,

- Le fait générateur

- L’exigibilité et

-Le régime des déductions.

On a tout harmonisé sauf le taux.
Une directive du 16 décembre 1991 (sixième directive modifiée) instaure la TVA intracommunautaire. Elle instaure un régime
à partir du 1er janvier 1993, c’est un régime transitoire, qui est toujours en vigueur en 2018.
 CHAPITRE 1 : le champ d’application
de la TVA
SECTION 1 : Les opérations dans le champ d’application de
la TVA
Il s’agit des opérations imposables. Elles sont dans le champ soit en raison de leur nature, soit en raison de
dispositions législatives.

§1 : les opérations effectuées à titre onéreux par un assujetti

Articles 256 (à apprendre) 256 Bis, 256 A et 256 B dit que « sont imposables à la TVA :

- Les livraisons de biens

- Les prestations de service

- Les acquisitions intracommunautaires (AIC).

Effectués à titre onéreux par un assujettis agissant en tant que tel ».
A. Les opérations
1. Les livraisons de biens et opérations assimilées
La livraison d’un bien meuble corporel s’entend de toute opération emportant transfert du pouvoir de disposer
d’un meuble corporel comme un propriétaire (ex : vente, apports en société, échanges, transfert). Tous les biens corporels
sont concernés, donc les biens meubles et immeubles. En revanche, sont exclus les biens meubles incorporels car
considérés comme des opérations de service (tout comme : la location, les ventes à consommer sur place, travaux d’études
de recherche d’expertise, les opérations de façon). C’est la remise matérielle d’un bien meuble corporel qui est prise en
compte pour cette notion de livraison. Doit porter sur des biens meubles corporels, neufs ou d’occasion. L’électricité,
le gaz, la chaleur, le froid et les biens similaires sont considérés comme des biens meubles corporels.
Operations assimilés à une livraison de bien :

- Transfert de biens meubles corporels opérés en vertu d’une réquisition de l’autorité publique
(expropriation) => dans cette hypothèse, l’indemnité perçue en contrepartie est imposable à la TVA.

- Remise matérielle de bien meuble en vertu d’un contrat de location-vente ou d’une vente à tempérament
assorti d’une clause de réserve de propriété.
2. Les prestations de service
Elles englobent toutes les autres opérations. Les prestations de services sont :

- Les locations,

- Réparation,

- Transport,

- Courtage,

- Travaux,

- Les soins,
 - Les travaux à façon : travaux réalisés par un façonnier sur des matières dont il n’est jamais propriétaire Ex :
en matière textile, celui qui fabrique le vêtement n’est pas propriétaire du tissu généralement – il n’a jamais été
propriétaire du tissu.

- Les cessions de biens meubles incorporels sont assimilés à des prestations de services.

- Ventes à consommer sur place de produits alimentaires

- Travaux immobiliers

Il y a contrepartie à la livraison d’un bien. Peu importe que ces opérations soient effectuées sans bénéfice.

3. Les AIC
Les AIC de biens meubles corporels sont soumis à la TVA. La taxe est due par l’acheteur et non par le
prestataire, c’est la première fois qu’on a une TVA due par l’acheteur en matière fiscale. C’est l’obtention du pouvoir
de disposer comme un propriétaire d’un bien meuble corporel expédié en France à partir d’un autre Etat membre de
l’union.
Donc la notion d’importation n’existe plus pour les produits qui viennent d’un autre pays de l’union. C’est de
l’AIC.
B. Opération effectuée à titre onéreux
D’après l’article 256, ces opérations sont effectuées à titre onéreux ce qui implique une contrepartie directe au
profit du vendeur ou du prestataire de service. Ces opérations effectuées à titre onéreux supposent l’existence d’un
lien direct entre le service rendu et la contre valeur reçue. 2 conditions :

- L’opération doit procurer un avantage au client

- Le prix doit être en relation avec l’avantage reçu

Elles sont cumulatives, si l’une n’est pas remplie, l’opération est hors champ d’application de la TVA.
Hors champs de la TVA :

- Indemnité reçue en réparation d’un préjudice

- Les dons et cadeaux

- Certaines subventions qui présentent le caractère d’une libéralité mais les subventions compléments de
prix sont dans le champ.

- Sommes abandonnées au fournisseur par le client qui ne donnent pas suite à la réalisation d’une vente
Subvention complément de prix : ex - collectivité verse à l’entreprise de transport de voyageurs une subvention pour
faire diminuer le prix pour certains voyageurs. Le voyageur achète le billet à prix réduit et le complément est payé par
la collectivité. => dans le champ de la TVA

C. Par un assujetti agissant en tant que tel

1. Assujetti
L’assujetti est une personne qui agit de manière indépendante dans le cadre d’une des activités économiques
mentionnées à l’article 256A. Cet assujetti doit agir en tant que tel. La notion d’indépendance est retenue quand la
personne exerce une activité sous sa propre responsabilité, de façon indépendante et qui jouissent d’une totale
liberté dans l’organisation des opérations qu’elles réalisent. La notion d’assujetti est large.

Ne sont pas assujettis :

 - Les salariés

- Personnes qui réalisent ces opérations à titre exceptionnel

2. Agissant en tant que tel

C’est-à-dire dans le cadre d’une activité économique : Toute activité de producteur de commerçant ou de
prestataire de service y compris des activités libérales :

- Activités industrielles et commerciales : vente de produits fabriqués, ventes à consommer sur place,
location, transport de personnes et marchandises, activités hôtelières et para hôtelier etc.

- Activités artisanales

- Activités libérales : avocats, artistes, sportifs, vétérinaires, travaux d’étude, conseil, travaux d’expertise
- Toutes les autres activités exercées à titre indépendant sont imposables à l’IR dans la catégorie des
BNC au sens de l’article 92

- Enseignement : établissements publics ou privés d’enseignement, école ou laboratoire de langue,

établissement d’enseignement de la conduite automobile et du pilote des bateaux et aéronefs.

- Activités civiles : cession de brevet, location de terrain nu etc.

- Activités agricoles et extractives

Donc pas dans le cadre d’une activité économique :

- Les transactions entre particuliers ne sont pas dans le champ d’application de la TVA car il n’y a pas la
notion d’activité économique.

- Certaines recettes financières ne rentrent pas dans la TVA ainsi, la simple acquisition ou détention de
parts sociales ne caractérisent pas une activité économique conférant à son auteur la qualité
d’assujetti, donc les recettes qui en découlent ne sont pas dans le champ d’application de la TVA. Donc
les sociétés Holding ne sont pas assujetti. CJCE 20 juin 1991 Polysar – CJCE 22 juin 1993 SA Satam

§2 : opérations imposables par dispositions législatives

Article 257 CGI prévoit une série d’opérations imposables : (limitatif)

- Livraison à soi-même de biens ou de services : l’entreprise qui se construit un bien pour elle-même. La
livraison à soi-même est dans le champ de la TVA.

- Opérations faites par les coopératives et les groupements d’achat.

- Opérations réalisées par les marchands de biens : achat pour revente d’immeubles.

- Opérations concourant à la production ou à la livraison d’immeubles : * mutations qui portent sur

certains terrains à bâtir,
* mutations portant sur des immeubles en cours de construction,
* 1ere mutation d’un immeuble bâti dans un délai de 5 ans à compter de son achèvement. Si plusieurs
ventes dans le délai de 5 ans, seule la première est dans le champ de la TVA.
Article 291 (pas à retenir) : vise les importations, càd les biens qui rentrent en France en provenance de pays autres
que l’UE. C’est le seul cas où la DGFIP n’est pas compétente, la TVA sur les importations est perçue par les douanes.
Article 283-3 (à retenir) : « toute personne qui mentionne la TVA sur une facture ou tout autre document en tenant lieu est
redevable de la taxe du seul fait de sa facturation » → toute TVA facturée est due.

SECTION 2 : Les opérations dans le champ mais exonérées

Il devrait y avoir de la TVA mais une exonération est prévue par des dispositions législatives expresses. Ces opérations
sont de droit strict. Certaines exonérations sont acquises directement, sans formalités particulières, d’autres vont être
subordonnées à l’utilisation qui sera faite du produit.

Les personnes qui se livrent à des activités dans le champ mais exonérées ne sont pas dispensées des
obligations incombant aux redevables. Elles doivent se soumettre au droit de contrôle et de communication de
l’administration. Par conséquent, l’exonération entraîne la perte du droit à déduction donc l’entreprise ne pourra pas
déduire la TVA qui lui a été facturée si elle réalise une opération exonérée. Une exception : elle garde son droit à
déduction lorsque l’entreprise est exonérée pour des opérations liées au commerce extérieur. Donc l’entreprise qui
réalise des exportations ou des LIC (livraison intracommunautaire) conserve son droit à déduction.
Exemple d’application :
*Schéma classique : on est dans le champ d’application.
L'entreprise achète 3 000 avec 300 € de TVA, et le revend 5000 avec 500€ de TVA. Elle a facturé 500€ de TVA donc elle peut
déduire la TVA facturée par le fournisseur : 500 – 300 = 200 € de TVA
*Dans le champ mais avec opérations exonérées :
On achète 3000 avec 300 de TVA payée, on revend 5000 sans TVA car elle est exonérée donc on ne déduit pas, on aura payé 300€
de TVA.
*Exonéré au titre du commerce extérieur
On achète 3000 avec 300 € de TVA, on revend 5000 sans TVA car il y a une exonération, on peut déduire les 300 payés car
l’opération est liée au commerce extérieur.
Les opérations exonérées :

§1 : Opérations internes exonérées

- Prestations relevant des professions médicales, paramédicales et opérations accessoires : les
soins médicaux et paramédicaux sont dispensés de la TVA. Sont taxables en revanche les transports
sanitaires en VSN. Ne bénéficient pas de l’exonération les transports mortuaires.

- Opérations qui entrent dans le champ de l’impôt sur les spectacles : toutes les réunions
sportives etc.

- Cessions de biens meubles incorporels soumises au droit d’enregistrement.

- Certains biens d’occasion cédés par leurs utilisateurs

- Activités d’enseignement : ils entrent en principe dans le champ d’application de la TVA mais un
grand nombre est exonéré, notamment l’enseignement scolaire et universitaire, ainsi que les cours et leçons
particuliers par des personnes physiques. Toutes les activités d’enseignement (en cadre professionnel) sont
soumis à la TVA : les écoles ou laboratoires de langues, les établissements d’enseignement dans la conduite
automobile

- Activités de location de terrain et de locaux nus

 - Activités de location, de logement

- Activités réalisées par les organismes d’utilité générale ou corporatives

- Certaines opérations bancaires

- Opérations d’assurance ou de réassurance

- Transmission à titre onéreux ou gratuit d’une universalité totale ou partielle de biens

Exonération, donc absence de droit à déduction.

§2 : Opérations qui relèvent du commerce extérieur

Les opérations sont exonérées mais l’entreprise garde son droit de déduction à la TVA qui lui a été facturée par les
fournisseurs.
Il s’agit :

- Des LIC (livraisons intracommunautaires)

- Exportations

- Exonérations de certaines importations ou AIC.

§3 : Opérations réalisées par des bénéficiaires de la franchise en base
Article 293 : dispositions légales qui permettent de se dispenser du paiement de la TVA. Il s'applique aux
petites entreprises en fonction de leur CA. Tant que l’entreprise est en deçà du seuil, elle ne sera pas concernée par
la TVA.
Seuil : (à retenir)

- 85 800€ lorsque l’entreprise a une activité de vente

- 34 400€ lorsque l’entreprise fait de la prestation de service.

Pour les micro entreprises on a porté les seuils à 170 000 pour les ventes et 90 000€ pour les prestations de services
mais seulement pour les BIC – BNC, ne s’applique pas aux seuils de TVA. Avant les seuils étaient alignés
Il existe une franchise particulière pour les avocats : le texte vise les avocats normaux, les avocats devant la CDC
et le CE, le seuil est de 44 500€.

SECTION 3 : Les opérations imposées sur option

On est dans le champ de la TVA mais exonéré et on renonce à cette exonération. L’entreprise devient redevable
de la TVA.

>> Qui peut opter pour la TVA ? - Loueurs d’immeuble nus à usage professionnel
Si le propriétaire est propriétaire de plusieurs immeubles, l’option se fait immeuble par immeuble.

- Les collectivités locales pour certains services qui bénéficient d’une exonération
• Fourniture de l’eau pour les communes de -3000 habitants
• Prestations liées à l’assainissement
• Service d’abattoir public
• Service d’intérêt national
 • Ordures ménagères

- Bénéficiaires de la franchise en base

- Certaines activités libérales (ex : avocats). Toutes les professions médicales, paramédicales, et
l’enseignement ne peuvent pas opter pour la TVA.
CHAPITRE 2 : le calcul de la TVA collecté
Il existe différents régimes de TVA pour les entreprises :

- La franchise en base : pour les petites entreprises

- Régime simplifié d’imposition : s’applique pour les entreprises dont le CA n’excède pas 789000€ pour
les ventes et 230000 pour les prestations de service. C’est un régime simplifié car les entreprises ne font
qu’une déclaration dans l’année.

- Le régime du réel normal : Pour les entreprises qui excèdent les seuils du RSI. Tous les mois, l'entreprise
fait sa déclaration de TVA.
On peut toujours opter pour le régime d’au-dessus.
Pour le paiement de la TVA, on globalise les opérations par périodes. La période varie selon le régime d’imposition
des entreprises :

- Pour les petites entreprises, RSI : une déclaration à l’année

- Régime réel normal trimestriel (entreprises un peu plus grosses)

- Régime réel normal mensuel (entreprises encore plus grosses, le plus simple à suivre)
Exemple : Vente intervenue le 23 avril N —> TVA globalisée au mois d’avril (si régime réel normal mensuel).

SECTION 1 : le fait générateur et l’exigibilité de la TVA – 269

CGI
L’entreprise va devoir déclarer la TVA qu’elle a collecté. L’article 269 CGI distingue le fait générateur et l’exigibilité.

- Le fait générateur c’est le fait que telle opération va être imposable à la TVA. C’est l’acte qui donne
naissance à la TVA, au fait que l’opération soit taxable ou non. Il détermine la loi applicable.

- L’exigibilité c’est le droit que le trésor peut faire valoir pour obtenir le paiement. C’est le jour où l’entreprise
devra payer la TVA . Elle permet aussi de déterminer la date à laquelle le droit à déduction prend naissance
chez le client. Possibilité de modifier la date d’exigibilité, et la TVA sera déductible dès la facturation.
§1 : les ventes
Le principe c’est que le fait générateur et l’exigibilité coïncident. Le fait générateur et l’exigibilité interviennent
au moment de la livraison.
Exemple : on peut acheter une voiture le 3 mars et on décide qu’elle sera livrée le 3 mai. Le 1er mai, la TVA sur les véhicules
automobiles diminue. Puisque la voiture est livrée le 3 mai, on bénéficiera du nouveau régime de TVA entré en vigueur le 1 er mai,
car le fait générateur et l’exigibilité interviennent en même temps à la livraison, le 3 mai.

L’option pour les débits ne peut pas retarder l’exigibilité de la taxe.

 §2 : les prestations de service
A. Le principe : taxe exigible à l’encaissement du prix
Le fait générateur et l’exigibilité sont séparés. Le fait générateur c’est le moment où la prestation de service a
été effectuée. C’est la fin de la prestation. L’exigibilité c’est l’encaissement du prix.

- Si c’est un encaissement en espèce : jour de l’encaissement,

- Si paiement par chèque : jour de la remise du chèque à l’entreprise (pas à la banque).

- Si paiement par effet de commerce : paiement à la date d’échéance de la traite, même s’il est remis à
l’escompte, pareil en cas d’affacturage

Affacturage/ remise à l’escompte : lorsqu’on détient une créance sur un client, elle n’est pas forcément payable de
suite. L’entreprise va ainsi remettre cette créance à un organisme tiers pour en obtenir le paiement anticipé.

B. L’option : la TVA sur les débits

Certaines entreprises peuvent décider de modifier la date de l’exigibilité de leur TVA. Elles peuvent ainsi
décider d’opter pour payer avant, mais jamais après. Ainsi, la TVA est exigible dès la facturation, càd dès que la
somme est portée au débit du compte client.

Avantage de la TVA sur les débits : les entreprises n’ont pas à découper la TVA si elles réalisent des ventes et des
prestations de service. Le régime des prestations de services et aligné sur celui des ventes, c’est plus simple pour
l’entreprise.

Attention : en cas de paiement anticipé (acomptes, arrhes), la TVA est exigible au jour de l’encaissement même si
l’entreprise avait opté pour les débits. Elle n’a pas le choix dans la mesure où l’encaissement en intervenu avant la
facturation.

SECTION 2 : la base d’imposition de la TVA

La base d’imposition est la contrepartie des livraisons de biens, prestations de services et acquisitions
intracommunautaires et est constituée par toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le
fournisseur ou prestataire, en contrepartie de l’opération réalisée (exprimé HT).
Divers frais que va acquitter le client vont entrer dans la base d’imposition. Dans ce cas, la base d’imposition
inclut tous les frais acquittés par le client et qui peuvent être considérés comme des compléments de prix. On va
inclure aussi les frais d’accessoire. On va intégrer les primes et bonifications que le client s’engage à verser pour
obtenir une livraison rapide. Vont entrer aussi les suppléments de prix que le vendeur facture au client à titre
d’emballage, quel que soit les modalités de calcul. Aussi, des majorations de prix pour frais de facturation.
Base imposable = contrepartie exprimée hors taxe (HT).

Base HT x Taux = TVA brute collectée

§1 : les éléments du prix qui sont dans la base

Base imposable = prix bien/PS HT+ compléments de prix et prix accessoires — réductions de prix

A. Prix HT
Expression HT impropre car la base imposable comprend des taxes accessoires :
- TIPP (taxe intérieure sur les produits pétroliers) : 100 de produits pétroliers + 95 de TIPP = 195 Hors TVA (HT)
- Taxe environnement se verra aussi imputer la TVA car entre dans la Base d’imposition « HT »
- Taxe parafiscale (sur fruits et légumes, meubles, bois…)
 B. Compléments de prix acquittés par l'acquéreur
Ils entrent dans la base imposable à la TVA. On retrouve par exemple :
- Frais pour rapidité d’exécution,
- Certaines subventions,
- Frais d’emballages,
- Frais de port qui constituent des frais d’accessoires et son inclus dans la base d’imposition facturée. Cependant,
le prix du transport peut être dissocié du montant de la vente, et soumis au régime propre des opérations de
transport, à condition qu’ils constituent la rémunération effective et normale d’une prestation de service, que le
vendeur et l’acquéreur ont entendu disjoindre de l’opération de vente.
- Frais de livraison
- Frais de facturation
- Les sommes perçues à titre de droit d’entrée, loyers d’avance, pas de porte, que les loueurs réclament au
preneur. Ça va constituer dans ce cas un complément de loyer. En revanche, le dépôt de garantie n’entre pas
dans la base d’imposition, tout simplement parce qu’il n’est pas acquis par le bailleur.
- Les intérêts sont considérés comme des frais accessoires qui entrent dans la base d’imposition. Il faut toutefois
distinguer les intérêts pour les délais de paiement et les intérêts moratoires. Les premiers sont facturés par le
fournisseur qui accorde à son client un sursis de paiement. Ces intérêts constituent la contrepartie d’une
opération de crédit, ainsi, ils se trouvent exonérés à condition qu’ils fassent l’objet d’une facturation distincte.
S’il n’y a pas de facturation distincte, alors l’ensemble de l’opération est taxable. Les intérêts moratoires sont des
intérêts acquittés à l’issue d’une procédure. Ce sont des intérêts qui sont hors champ de la TVA.
- Les pourboires. Ce sont des majorations de prix réclamées à la clientèle au titre du service.
- Les impôts, les taxes, et les droits. La base d’imposition n’inclut pas la TVA elle-même. Les taux s’appliquent
donc à un prix hors TVA.
- Les taxes spéciales : les contributions sur les boissons non-alcooliques par exemple, les taxes d’urbanisme, la
contribution pour la collecte et l’élimination des déchets d’équipements ménagers.
- Les taxes départementales et communales sur les remontées mécaniques.

C. Réduction de prix
Les réductions de prix sont incluses dans la base de la TVA. On va prendre en compte les RRR et escomptes de
règlements à condition qu’ils bénéficient au client et de ne constituent pas la contrepartie d’une prestation
quelconque. Par exemple, la remise pour reprise d’un véhicule constitue une contrepartie, et ne diminue pas le prix
imposable à la TVA.
Lorsque la réduction est accordée après la facture, la diminution de la base d’imposition est subordonnée à la
rectification, subordonnée à l’envoi d’une note d’avoir ou à une facture rectificative.
Exemple : Si 10 000 d’achat, TVA 2 000, mais 2 000 pour reprise de véhicule, TTC = 12 000. La base imposable reste 10 000 et pas
8 000.

§2 : les éléments sans incidence sur la base imposable

- Indemnités de dommages-intérêts (sommes versées par une compagnie d’assurance à son assuré à la suite d’un sinistre). -
Intérêts moratoires

- Frais et les débours : frais qui doivent être supportés par le client mais c’est l’entreprise qui va les payer
puis se faire rembourser par le client ensuite. Les débours sont des dépenses engagées par des
intermédiaires. Ces derniers n’ont pas à soumettre à la TVA les sommes que leur rembourse leur
commettant. L’intermédiaire doit rendre des comptes sur les frais engagés, et seront justifiés dans leur
nature et dans leur montant
 - Arrhes : sommes abandonnées au fournisseur par le client qui ne donne pas suite à la réalisation d’une
vente, donc sans TVA (alors que l’acompte = paiement anticipé de son achat donc TVA). Aucun lien direct entre la
livraison et le paiement des arrhes

§3 : les éléments qui peuvent entrer dans la base imposable

A. Les prestations de service accessoire à une livraison de bien
Le coût des services accessoires est inclus dans la base imposable.
1. Frais de transport
Si les frais de transport sont facturés par le vendeur, ils font partie de la base imposable. Si transport franco
domicile (transport effectué par le vendeur pour le compte de l’acheteur), c’est également dans la base de la TVA.
Lorsque vente se fait au magasin, donc chez le vendeur, en principe le vendeur n’est pas concerné par le
transport. Mais si le vendeur se charge du transport, le montant de la livraison est inclus dans la base d’imposition du
produit transporté.
2. Les emballages

Peuvent être :

- Soit vendus (perdus) : les emballages perdus sont facturés globalement avec la marchandise, ils sont un
élément du produit vendu. Si facturé à part, ils font l’objet d’une vente distincte de celle du contenu. Dans
les deux cas, on facture de la TVA mais le taux pourra changer.

- Soit consignés (récupérés) : le vendeur est censé récupérer l’emballage. Le montant de la consignation qu’il
est censé récupérer est exclu de la base d’imposition, sous réserve de l’art.283-3 (si le fournisseur met de la TVA
sur la consignation, elle sera due).
Si l’emballage n’est pas retourné, assimilé à une vente d’emballage soumise à TVA.

B. Les reprises ou échanges

Une vente peut parfois s’accompagner d’une reprise d’un bien lié à cette vente :

- Si l’objet repris n’a aucune valeur marchande, c’est une remise pure et simple qui vient diminuer base
imposable à TVA.

- Si l’objet repris à une valeur marchande :

• Vente entre 2 assujettis : s’analyse comme une double vente imposable à la TVA
• Vente entre un professionnel et un particulier : reprise analysée comme un moyen de paiement
sans incidence sur la base imposable
Exemple : Achat d’un véhicule de 20 000 € HT. Remise du vendeur de 10%. La remise vient diminuer la base imposable donc base
imposable = 20 000 - 2 000 = 18 000. Frais de transport : 100 €. Frais de transport s’ajoutent à la base imposable. Donc : - Base
imposable = 18 100 €.
- TVA = 3 620 €

- TTC = 21 720 € - Carte grise 200

- Total dû = 21 920 €.

- Reprise de 4 000 d’un ancien véhicule (moyen de paiement) : Paiement de 17 920 €.

 §4: La régularisation de TVA
Lorsque des opérations imposables n’ayant pas été, à tort, soumises à la TVA lors de leur réalisation, sont taxées après
coût par le redevable lui-même ou par l’administration, la base d’imposition doit être déterminée à partir du prix
convenu ferme et définitif entre les parties.

Lorsque le redevable de la taxe est le vendeur ou le prestataire, le prix convenu doit toujours être considéré comme
TTC, même si le prix est expressément mentionné HT. Il n’en va autrement que dans le seul cas où les parties ont
expressément convenu d’ajouter au prix mentionné, en cas d’assujettissement de l’opération à la TVA, un supplément
de prix égal au montant de la TVA. Dans ce cas, la base d’imposition est égale au montant total du prix mentionné,
considéré donc comme HT. Tous ces principes sont le fruit d’une JP du CE, 28 juillet 1993.

C’est lorsque des opérations n’ont pas été soumises à la TVA alors qu’elles devaient l’être. La régularisation de TVA par
l’entreprise (ou rappel de l’administration) se fait sur base du prix ferme et définitif :

- CE 14 déc. 1979, Comité de propagande de la banane

- CE, 28 juillet 1993, Mitsukoshi France

La somme encaissée est un prix TTC sauf disposition contraire des parties. Ce prix convenu entre les parties est présumé
être ferme et définitif, c’est-à-dire que les parties ne peuvent pas revenir dessus en disant que c’était le prix HT et donc
facturer de la TVA en plus lors d’une régularisation de TVA, sauf si elles ont convenu qu’il s’agissait du prix HT.
Exemple :

Exportation HT 125 000€, 0 de TVA car exonération. Dans les faits, la marchandise n’a pas quitté le pays. Donc plus d’exonération,
puisque ce n’est plus une exportation mais une simple vente. Sur la facture il est précisé que les 125 000 sont HT. L’arrêt Mitsukoshi
dit que ce prix facturé au client est ferme et définitif, donc c’est un prix TTC, même s’il est indiqué sur la facture que les 125 000€ sont
HT, le prix réclamé au client sera 125 000€. Il va donc falloir calculer une base HT à partir du prix TTC 🡪 TTC ÷ 1, taux = HT 🡪 125 000
TTC ÷ 1,20 = 104 166 HT. 🡪 TVA 20% donc 20 854€ de TVA.

Si c’est une vente, la TVA est due toute suite. Si c’est une prestation de service, rappel de TVA si la somme a été payée.

Exemple :
Facture de 1 000 HT et 0 TVA. Faire apparaître le 0 de TVA ne signifie pas que les parties ont convenu qu’il n’y avait pas de
TVA. Le prix est ferme et définitif. Plus tard, on s’aperçoit que la vente aurait dû être soumise à TVA. 1 000 c’est le prix ferme,
on ne revient pas dessus. Donc la TVA due doit être comprise dans les 1 000 fermes. Le 1 000 est réputé TTC. HT = 1 000 /
1,20 = 833 € HT. TVA = 167 €.
Mais si les parties prévoient expressément que le prix de la facture était HT, on aura un rappel de TVA de 200 €. S’il s’agit
d’une vente, TVA sera due. Si prestation de service, TVA due seulement si le paiement est intervenu.

Si les parties décident d’écarter Mitsukoshi :

- Vente 1000
- 0 TVA
- Rappel TVA donc 1200 au total
- Si c’est une vente, la TVA est due.
- Si c’est une PS, la TVA est due si paiement. Or paiement initial de 1 000. Les 200 de TVA sont un supplément de
facture qui n’est pas encore payé, donc :
* 1 000 facture initiale : TVA due car considérée comme un acompte TTC, soit 167 € de TVA exigible.
* 200 complément de prix : TVA non due tant que le client n’a pas réglé le complément de prix, soit 33 € exigible le
jour du paiement du complément.

=> Sur les PS, la TVA se divisera lorsque les parties excluent Mitsukoshi

CERTAINS POINTS PARTICULIERS :

Les fournitures sont les matières ou produits indispensables à la réalisation du service et dont l’incorporation dans
l’objet réparé nécessite un façonnage, une transformation ou une adaptation préalable, ou alors qui disparaissent avec
la réalisation de la prestation. Généralement, elles constituent un élément du prix du service. C’est par exemple le tissu
qui va être utilisé pour réparer un fauteuil.

Les pièces détachées font l’objet d’une simple opération de pose et peuvent être ultérieurement enlevées sans
détérioration de l’objet réparé. Ces pièces détachées, en règle générale, les pièces détachées doivent être considérées
comme faisant l’objet d’une vente. Cependant, si la valeur de ces pièces détachées est inférieure à celle de l’opération
de pose, les pièces détachées constituent un élément de l’opération de réparation.

Pour qu’il y ait un contrat de façonnage il faut répondre à 4 conditions :

- Le façonnier ne doit pas devenir propriétaires des produits mis en œuvre

- La valeur des matières complémentaires qu’il apporte doit être inférieure à celle des matières qui lui sont
confiées.
- Il doit y avoir restitution à l’identique des matières fournies par le donneur d’ouvrage.
- Il doit y avoir à partir des matières mis en œuvre un produit nouveau.

Si ces 4 conditions sont réunies, le façonnier est imposable à la TVA sur le prix de sa seule intervention

SECTION 3 : les taux de TVA

En France continentale, il y a un taux normal, 2 taux réduits et un taux particulier. Il y a des taux particuliers dans
les DOM, les TOM et la Corse. Avant d’être à 20, le taux normal était à 19,6.

§1 : Le taux particulier
C’est un taux de 2,1 % qui s’applique à certains produits :
- Médicaments remboursables par la Sécurité sociale
- Produits sanguins
- Publications de presse
- Contribution à l’audiovisuelle publique
- Les 140 première représentation théâtrales (ou de cirque) –
- Ventes d’animaux de boucherie (pas la viande) et de charcuterie à des non assujettis

§2 : les taux réduits

A. Le taux de 5,5%
Il s’applique à certains biens ou prestations de service. Cela concerne une liste limitative énuméré par la loi :

- L’eau : délivrée par les réseaux d'adduction et les eaux minérales

- Produits alimentaires (produits destinés à l’alimentation humaine), sauf boissons alcoolisées, margarines et graisses
végétales, certains chocolats relèvent du taux normal.
• Boissons (sauf à ce qu’elles soient alcooliques) : produits sous forme liquide ou solide destinés à fabriquer des
boissons (sirops ou poudres).
Boissons alcooliques : > 0,5 de titre volumique pour les bières et > 1,2 pour les alcools. Produits
alimentaires à base de fruits ou en bocaux à base d’alcool entrent dans le taux normal, sauf si le
liquide n’est pas prépondérant (taux TVA redeviendra taux réduit) –
• Chocolat : taux réduit en grande majorité (certains relèvent du taux normal, tels chocolat au lait, blanc, fourré…)
• Caviar relève toujours du taux normal
- Appareillages et équipements pour personnes handicapées qui figurent sur une liste de produits et
éléments remboursables (également pour les réparations portant sur ces produits), ça s’applique également aux
pièces détachées et aux réparations sur ces appareils.
- Seringues pour insuline, quel que soit leur usage effectif et la nature un produit effectivement injecté
- Fourniture de repas dans les cantines scolaires
- Livres (tous types de support physique, y compris dématérialisés tel livre téléchargé). 3 conditions cumulatives :
 • Partie rédactionnelle suffisante pour conférer un caractère d’œuvre intellectuelle
• Ne pas présenter un caractère commercial ou publicitaire marqué
• Ne doit pas contenir un espace important destiné à être rempli par le lecteur lui-même
Dictionnaires, catalogue des personnalités, annuaires juridiques (mais annuaires téléphoniques ne sont pas des
livres). Lorsqu’un livre imprimé est accompagné d’un CD ou d’un DVD, chaque élément doit être soumis à
son propre taux.
- Travaux d’amélioration de la qualité énergétique dans les locaux d’habitation achevés depuis plus de 2
ans.
- Ascenseurs pour personne handicapé
- Les graisses végétales
- Les confitures
- Les produits destinés à la lutte contre le COVID-19
- Les produits hygiéniques pour les femmes
- Les services d’aide aux personnes âgées dépendants et aux personnes handicapées
- L’abandonnement au gaz et à l’électricité
- La fourniture de repas dans les cantines scolaires
-
B. Le taux de 10%
Cela concerne :
- Les médicaments qui ne concernent pas le taux particulier
- Les produits sanguins qui ne relèvent pas du taux particulier
- Les produits d’origine agricole, de la pêche, pisciculture et aviculture (mais pour ces produits, ceux qui sont
alimentaires, on retombe sur le taux de 5,5%) qui n’ont subi aucune transformation. Un sapin de Noël c’est du taux
réduit, mais les sapins blancs ont subi une transformation, le taux de TVA n’est plus le même et passe à 20%.
- Bois de chauffage qu’il soit à usage domestique ou industriel
- Transport de voyageur, quel que soit le mode de transport et la qualité du client transporté. Pour les
entreprises de pompes funèbres c’est au taux réduit de 10% car on prolonge la personnalité juridique. Le
transport peut être par rails, par eau ou air. Le taux de 10% s’applique aussi aux suppléments de prix imputés
sur les bagages car c’est un accessoire du transport de personne.
Produits d’horticulture : il faut qu’il n’y ait eu aucune transformation. Le taux de 10% s’applique pour les
bouquets. Les compositions florales sont taxées au taux normal. La teinture est une transformation donc
taux normal.
- Location d’emplacement de camping classés
- Vente à consommer sur place de produit alimentaire sauf boissons alcoolisées (si formule tout compris, le
restaurateur doit déterminer la part de la boisson alcoolisée dans la formule).
- Vente à emporter ou à livrer des produits alimentaires préparés en vue d’une consommation immédiate : si
ces mêmes produits sont vendus surgelés, ils sont considérés comme des ventes de produits alimentaires car
on ne peut pas les consommer directement, donc taux de 5,5%
- Travaux portant sur locaux d’habitation de plus de 2 ans (mais qui ne sont pas d’amélioration énergétique) La TVA est
perçue au taux intermédiaire sur les travaux d’amélioration, de transformation, d’aménagement et
d’entretien, autre que les travaux d’amélioration de la qualité énergétique. Quid des locaux partiellement
d’habitation ? Le taux intermédiaire s’applique à l’ensemble des travaux portant sur des locaux principalement
affectés à l’habitation.
- Travaux forestiers au profit d’exploitants agricoles
- Services d’aide à la personne
 §3 : le taux normal
Il est de 20%. C’est tout le reste.

- Les produits alimentaires composés de fruits et d’alcool et les produits en bocaux baignant de l’alcool
relèvent du taux normal, sauf lorsque l’élément liquide dans leur composition n’est pas prépondérant. Dans
ce cas, il bénéficie du taux réduit.
- La margarine
- Les produits de confiserie
- Certains produits de chocolats : blancs et fourrés
- Le caviar
- Les entreprises de pompes funèbres relèvent du taux normal pour l’ensemble de leurs prestations, à
l’exception des transports de corps avant et après mise en bière réalisés au moyen de véhicules spécialement
aménagés lesquels sont soumis au taux intermédiaire du transport de personne
- Mise à disposition d’hôtesse/voiturier

Exemples :
Rappel de TVA : facture d’export (donc exonéré), lors d’un contrôle le caractère de l’exportation est remise en cause, car l’entreprise ne
peut pas justifier que c’est de l’export.
- 125 000€ HT sur la facture avec 0 de TVA
- Mais Mitsukoshi dit que le prix payé par le client est ferme et définitif, donc on aura 125 000€ TTC
- TVA = 125 000 /1,20 = 104 166 HT donc 20 834 TVA
- Si c’est une vente et que la marchandise a été livrée = >TVA due
- Si prestation de service => TVA à l’encaissement
Erreur de taux : l’entreprise a facturé avec le taux réduit de 10% :
- 10 000HT
- 1000 TVA
- 11 000 TTC
Si l’entreprise n’a pas fait signer au client le taux réduit alors on passe au taux normal
Donc 11 000/1,20 = 9166 donc TVA = 1 834 € Rappel de TVA de 834€
Erreur de taux : l’entreprise a facturé à 20% au lieu de 10%
- 10 000€ HT
- TVA 20% = 2 000 - TTC = 12 000€
- Toute TVA facturée est due donc application de l’art 283-3 s’applique est on ne change rien. La seule solution pour
l’entreprise sera d’annuler sa facture et d’en refaire une autre si elle veut facturer au bon taux.
Mitsukoshi écarté :
- 10 000 HT donc on calcul la TVA sur les 10 000€ => 10 000 x 20% = 2 000
- Rappel : si c’est une vente la TVA est exigible, pour la prestation de service TVA due à l’encaissement.
- Le calcul de TVA se fait sur les 10 000€ mais ensuite il y aura une deuxième facture qui reprendra les 10 000 et les 2 000, les
10 000€ seront considérés comme un acompte. Le 2 000 sera un « complément de facture »
- Sur la première facture il y aura : 10 000/ 1,20 = 1667 TVA exigible => acompte
- Sur la deuxième facture il y aura : 2 000/ 1,20 = 333 TVA exigible => complément de facture
 CHAPITRE 3 : calcul de la TVA déductible
L’entreprise facture la TVA qu’elle a collecté auprès de ses clients et elle déduit ce qu’elle a payé à ses
fournisseurs. Lorsque l’entreprise reverse au trésor ce qu’elle a collecté, elle déduit ce qu’elle a payé.
L’entreprise va déduire et collecter de façon globale sur un mois, elle ne le fait pas par opération. La TVA est
neutre au niveau du résultat de l’entreprise. Le taux de TVA n’a pas d’incidence sur le résultat, il peut en avoir sur ses
ventes en revanche car le prix pour le client va augmenter si le taux augmente.
Le droit à déduction est subordonné à la qualité d’assujetti. Il faut que l’entreprise réalise des opérations dans le
champ de la TVA. Le droit à déduction implique que les opérations soient soumises à TVA.

SECTION 1 : détermination de la TVA déductible

>> Comment déterminer le montant de la taxe déductible ?
La TVA est déductible à proportion de son coefficient de déduction. La TVA déductible c’est la TVA facturée à laquelle
l’entreprise applique son coefficient de déduction.

TVA déductible = coefficient de déduction X TVA facturée à l’entreprise

Le coefficient de déduction est le produit de 3 coefficients :
- Coefficient d’assujettissement
- Coefficient de taxation
- Coefficient d’admission
Coefficient de déduction = coefficient d’assujettissement X coefficient de taxation X coefficient d’admission
Les règles de déduction sont identiques pour tous les biens, qu’ils soient immobilisés ou non. Chacun des 3
coefficient est arrondi à la deuxième décimale par excès.

Il aura des coefficients provisoires (lors de l’acquisition du bien) et des coefficients définitifs. S’il y a un écart entre le
provisoire et le définitif, cela entraîne une correction quelle que soit l’importance de l’écart
Exemple : une entreprise achète un bien un bien le 1er mars N 4000 HT + 800 TVA

- Coefficient de d’assujettissement = 1
- Coefficient de taxation = 0,45
- Coefficient d’admission à 1
Coefficient déductible = 0,45
Donc 800 x 0,45 = 360 => provisoire
- Coefficient d’assujettissement définitif = 1
- Taxation définitive = 0,5
- Admission définitive = 1
Donc 800 X 0,5 = 400 – 360 = 40

§1 : coefficient d’assujettissement
Il est égal, pour chaque bien ou service, à la proportion d’utilisation de ce bien ou service pour la réalisation
d’opérations imposables. On se demande si on est dans le champ ou hors champ d’application de la TVA (l’opération
peut être dans le champ mais exonérée).

- Exclusivement hors champ : 0

- Exclusivement dans le champ : 1
- Entre les deux : entre 0 et 1, il faut le calculer
 La TVA afférente à une livraison de biens ou prestation de service ne peut faire l’objet d’aucune déduction lorsqu’il
est démontré que l’acquéreur savait ou ne pouvait ignorer que par son acquisition, il participait à une fraude
consistant à ne pas reverser la taxe due à l’occasion de la livraison ou prestation. (opération fictive ou factures de
complaisance)

Exemple opération dans le champ et hors champ : entreprise individuelle acquiert un immeuble de 245 m²,
l’entrepreneur affecte une partie de l’immeuble à son activité et une partie à son habitation personnelle. Il y a donc
une partie dans le champ et une partie hors champ. 85 m² c’est la partie utilisée pour l’usage personnel.
Coefficient d’assujettissement = part utilisée pour les opérations dans le champ donc 245 – 85 = 0,65306
245

En principe il y a un coefficient pour chaque bien que l’entreprise acquiert, mais l’entreprise peut décider
d’utiliser un coefficient d’assujettissement unique par année civile.

La TVA grevant un bien ou un service, qu’un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même, est
déductible à proportion de son coefficient de déduction.

§2 : coefficient de taxation
Va dépendre de l’utilisation qui est faite du bien. Au sein des entreprises dans le champ, seules peuvent être
déduites la taxe grevant les biens ou services utilisés pour les opérations ouvrant droit à déduction.
- Toutes les opérations dans les champs sont taxables : 1
- Toutes les opérations dans le champ sont non imposables : 0
- Entre les deux : entre 0 et 1 => lorsque le bien est utilisé pour réaliser des opérations imposables et non
imposables.
Exemple : L’entreprise a un coefficient d’assujettissement de 0,9 (car 90 % de ses activités dans le champ et 10% hors champ). 50
% des opérations sont taxables en France, 30% sont non imposables en raison de l’export, et 10 % sont exonérés pour
d’autres raisons que le commerce extérieur. 50 + 30 = 80 = 0,89
90

§3 : coefficient d’admission
Est totalement indépendant de l’utilisation qui est faite du bien. Il dépend de la réglementation en vigueur.
- Si la loi ne fait l’objet d’aucune mesure d’exclusion : 1
- Si la loi exclut du droit à déduction tel ou tel bien : 0
- Si la loi limite le droit à déduction : entre 0 et 1
Il y a certaines restrictions du droit à déduction qui pèsent sur l’utilisation finale.
A. Exclusion totale du droit à déduction
- Essence utilisée comme carburant pour les véhicules et engins non exclus du droit à déduction
- Produits pétroliers lorsqu’ils sont utilisés comme lubrifiant et carburant pour les véhicules exclus du droit à
déduction.
B. Exclusion partielle du droit à déduction

Vise notamment le gazole, le super éthanol etc.

C. Exclusion qui vise l’ensemble des biens

- Utilisation de lubrifiant et carburant : 0
- Lorsque les biens sont utilisés à + 90 % à des fins étrangères à l’entreprise, dans ce cas le coefficient
d’admission est de 0.
- Exclusion pour les dépenses de logement et au profit du personnel de l’entreprise : coefficient de 0 - Les
véhicules de transport de personne :
 • Le coefficient est nul pour les véhicules conçus pour transporter des personnes ou à usage mixte.
• Le coefficient est aussi nul pour toutes les pièces détachées et accessoires de ces véhicules et pour tous
les services afférant à ces véhicules.
Dans le domaine automobile, exclusion du droit à déduction vise tous les véhicules qui sont
réceptionnés par le service des mines, y compris les autocars/autobus, les voitures particulières. Ne
sont pas frappés d’exclusion les triporteurs, camionnettes, camions, tracteurs et véhicules très
spéciaux
• Les motocyclettes, les scooters même si des transformations apportées avant toute utilisation (par
exemple pour des livraisons de colis.) exclusion
• Voitures de courses non réceptionnées par services des mines : pas d’exclusion (car pas de circulation sur la
voie publique). Pareil pour les voiliers de compétition.
• Certains véhicules vont ouvrir droit à déduction : voiture de course, moto de compétition
• N’ouvrent pas droit à déduction les véhicules achetés via unions commerciales et offerts à titre
publicitaire. Exclusion car véhicule de tourisme (exclu), et situation de cadeau (donc pas de contrepartie,
exclusion).
Toutes les exclusions ne jouent pas pour une entreprise de transport (Ouibus) car l’objet même de
l’entreprise = transport de voyageur. Mais si dirigeant de cette entreprise achète un véhicule de tourisme
—> exclusion.
- Biens fournis sans rémunération ou à un prix trop bas. Donc le coefficient d’admission est nul quand le
bien est cédé sans rémunération. Sauf :
• Déduction pour cadeaux inférieurs à 73 € TTC => quelle que soit la nature du cadeau, la TVA est
déductible si la valeur du cadeau n’excède pas 73€.
• Déduction pour les cadeaux de nature publicitaire (objets remis à un bénéficiaire qui contribue à la
commercialisation du produit, les biens sont destinés à assurer la promotion, vente des produits du fabricant). Donc on peut
déduire toute la TVA quel que soit le montant du cadeau publicitaire. Ex : tireuses à bière dans les bars.

Le MIN (marché d’intérêt national) = marché qui regroupe les grossistes. Exemple : Rungis
Service des mines : service chargé de contrôler les véhicules qui ont subi des transformations.

SECTION 2 : conditions d’exercice du droit à déduction

En matière de TVA toutes les conditions sont d’application stricte (ex : s’il faut un document, il faut le document, si
on fournit une copie, elle ne vaut rien).

§1 : les conditions de forme

On exige un document faisant apparaître la TVA dont l’entreprise demande la déduction. Il y a trois documents :

⦸ En matière d’achat franco-français : facture d’achat

• La TVA doit être mentionnée sur la facture d’achat. Si la TVA n'apparaît pas sur la facture, l’entreprise
ne peut pas la déduire
• La TVA qui est sur la facture doit être légalement facturée (ex : en cas d’opération fictive, ou de
complaisance, la TVA n’est pas légale).
• Si l’entreprise a déduit de bonne foi, une TVA qui aurait pu être facturée en apparence, la
jurisprudence va admettre le droit à déduction.
• Si la TVA a été calculée à un mauvais taux (ex : taux normal à la place du taux réduit), dans ce cas la
déduction doit être limitée à la fraction de la taxe du montant qui aurait résulté du taux correct.
• Article 289 du CGI
• Le CE refuse tout droit à déduction en l’absence de facture. La production d’autres documents qui ne
constituent pas de facture ne peuvent pas suppléer cette absence. Il arrive au CE d’autoriser au client
 de bonne foi à déduire la taxe facturée par un fournisseur qui se présente plausiblement comme
redevable.
• Lorsque la taxe est déduite à tort au titre d'opérations qui sont exonérées qui n’ouvriront pas droit à
une option à la TVA, le CE estime qu’elle n’est pas déductible du fait qu’elle n’est manifestement pas
due par celui qui la facture.

🙱 TVA à l’importation : document douanier

La TVA déductible est celle mentionnée sur le document douanier
Exemple :
- Achat en France = l’entreprise reçoit une facture (ex : 1 000€ HT et 200 TVA = 1 200€ TTC)
- Importation = l’entreprise reçoit une facture. L’entreprise américaine qui exporte est exonérée de TVA donc
elle facture 1 000€ HT. 256A CGI : exportation est une opération imposable, donc l’entreprise qui importe
devra payer 200€ de TVA à la douane.
Le résultat est le même au niveau de la TVA quand on achète en France ou à l’étranger. La TVA est déductible
dans les deux cas.

🙴 AIC : déclaration de TVA

Lorsque l’entreprise acquitte elle-même la TVA. C’est l’entreprise qui achète la marchandise qui va devoir
s’acquitter de sa TVA sur sa déclaration de TVA. Elle pourra déduire cette TVA.
Si l’autoliquidation n’est pas faite par l’entreprise, le fisc va le faire à sa place avec une amende de 5% sur le
montant de TVA non déclaré.

§2 : Conditions de fond
A. La naissance du droit à déduction
Le droit à déduction de la TVA prend naissance lorsque cette TVA devient exigible chez le fournisseur.
- Si c’est une vente : on peut déduire la TVA sur le mois au cours duquel la TVA devient exigible chez le
fournisseur. L’exigibilité c’est la livraison.
Ex : livraison le 29 novembre, la vente est exigible chez le fournisseur car l’exigibilité c’est la livraison. La TVA est donc
déductible chez le client s’il dispose de la facture.
- Si c’est une prestation de service : la TVA sera déductible au moment de l’encaissement par le fournisseur.
Si l’entreprise a été encaissée et qu’elle dispose de la facture, elle pourra déduire.
Exception : Si le fournisseur a opté pour la TVA sur les débits, l’exigibilité c’est le jour où il émet la facture,
et la déduction pour le client c’est le jour où il reçoit la facture, indépendamment du paiement.
L’entreprise qui opte pour les débits doit le mentionner sur la facture qu’il adresse à ses clients.
Oublie de déduction de TVA/Péremption :
Si l’entreprise oublie de déduire la TVA, elle bénéficie d’un délai au cours duquel elle va pouvoir régulariser cet oubli
(péremption du droit à déduction). Délai : jusqu’au 31 décembre de la 2e année qui suit l’omission.

! L'entreprise a jusqu’au 31 décembre, donc elle pourra régulariser au maximum sur sa déclaration de novembre car
la déclaration de décembre ne sera déposée qu’en janvier. !
Cas de l’acompte : puisque l’entreprise doit la facturer, c’est un paiement partiel TTC, donc on peut déduire la TVA si
elle est exigible chez l’autre.
B. La récupération de la TVA
1. L’imputation de la TVA
La récupération s’opère normalement par imputation sur la taxe dont l’entreprise est elle-même redevable.
 2. Le crédit de TVA
Il faudra faire attention le mois suivant si on a un crédit de TVA. Entreprises
souvent en situation de crédit :
- Le crédit Le crédit de TVA se rencontre souvent en cas d’exportation ou LIC car il s’agit d’opérations
exonérées (donc absence de droit à déduction), sauf en cas de commerce extérieur (elle peut déduire). Donc
l’entreprise exporte, elle déduit de la TVA mais n’en collecte pas, donc elle a un crédit de TVA. Les
exportateurs sont généralement en situation de crédit de TVA.
- Ainsi que ceux qui facture de la TVA à 5,5 ;
- Les entreprises de maçonnerie en situation de sous-traitant sont souvent en situation de crédit (car TVA auto
liquidée par le donneur d’ordre – donc le sous-traitant facture sans TVA mais peut la déduire).

Lorsqu’on ne peut pas imputer sur les prochains exercices, le crédit est remboursé par le trésor. En principe, le
remboursement est annuel à la date du 31 décembre quelle que soit la clôture de l’exercice. Vu que c’est long,
l’entreprise va pouvoir demander à être remboursée mensuellement ou trimestriellement. Il faut des conditions
pour être remboursé :
- L’entreprise va pouvoir demander un remboursement annuel du crédit de TVA si le crédit est au moins
égal à 150€/année
- L‘entreprise peut demander un remboursement trimestriel ou mensuel à condition que le crédit soit au
moins égal à 760€.
Dès que l’entreprise demande le remboursement de crédit de TVA, elle perd le droit à l’imputation du crédit de TVA.

❖ Les achats en franchise :

Exemple : entreprise française achète de la marchandise 1 000€ HT et 200 TVA donc 1 200€ TTC. Elle revend la marchandise (en
l’exportant) 1 500€ HT avec exonération de TVA. Donc TVA collectée est de 0 et TVA déductible 200. Le crédit de TVA est donc de
200.

Il existe un mécanisme réservé aux exportateurs : l’entreprise pourra acheter directement à son fournisseur sans TVA
pour éviter d’avancer puis de le déduire.
L’entreprise qui vend à l’exportateur pourra facturer sans TVA à condition d’avoir en main au plus tard le jour de la
facturation, une attestation donnée par l’exportateur (mention sur l’attestation « les marchandises sont destinées à
l’exportation »). Si toutefois les marchandises ne sont pas exportées, c’est l’exportateur qui sera redevable de la TVA
due sur la vente initiale (ce qu’il a acheté 1 200€).

SECTION 3 : la régularisation de la TVA initialement déduite

En principe la taxe initialement déduite par un assujetti lui est définitivement acquise. La réglementation peut
prévoir un certain nombre de cas dans lesquels la déduction initiale doit être régularisée. Les régularisations
obéissent à des règles différentes selon qu’elles concernent des immobilisations ou d’autres biens et services (BAIS =
biens autres que les immobilisations + les services).

§1 : les immobilisations
Le CGI instaure un dispositif qui distingue deux catégories de régularisations. La régularisation ne peut être
régulée que pendant une période de régularisation dont le départ et la durée est sont fixées par le CGI. La notion
d’immobilisation recouvre des biens et des valeurs qui sont acquis ou créés par l’entreprise, pour être utilisés
durablement dans l’entreprise (ex : fdc, terrains, outillage, construction etc). On distingue deux catégories de
régularisation :
- Régularisation annuelle : tiennent compte de l’évolution de l’utilisation du bien immobilisé dans le temps. -
Régularisations globales : elles sont déclenchées par la survenance de certains événements.
 Les régularisations prennent en compte la variation dans le temps des éléments constituant le coefficient de
déduction.
Il faut déterminer plusieurs choses :
- La période de régularisation : il faut arrêter une période de régularisation
- Taxe initiale : taxe qui va servir de base au calcul des régularisation doit être définie
- Les coefficients de référence
A. Eléments à déterminer en amont
1. La période de régularisation
Va être commune aux régularisations annuelles et aux régularisations globales. Cette régularisation de la taxe
initialement déduite ne doit être opérée que pendant une certaine période dont le point de départ et la durée sont
fixés par le CGI (art 207 II annexe 2).
La période de régularisation est de :
- 5 ans pour les biens meubles immobilisés
- 20 ans pour les immeubles immobilisés
Le point de départ de la période de régularisation se situe l’année aux cours de laquelle le bien a été acquis, importé,
achevé, utilisé pour la première fois, transféré entre secteurs d’activité distincts. L’année au cours de laquelle le bien
est immobilisé compte pour une année entière.
2. La taxe initiale
Il faut déterminer la taxe initiale, il s’agira :
- Soit de la taxe perçue à l’importation ;
- Soit de la taxe auto liquidée en cas de AIC ; - Soit de la taxe
normale avec la facture.
La TVA initiale n’est pas la TVA déduite. Taxe initiale = taxe facturée. C’est la taxe sur laquelle on a appliqué le
coefficient de déduction.
3. Le coefficient de référence
Régularisation pour tenir compte de la variation dans le temps des éléments qui composent le coefficient de
déduction. Donc on va retenir des coefficients de référence. On retient le coefficient de déduction de référence
(assujettissement x taxation x admission). Il s’agit des coefficients qu’on a retenue à l’origine en déduisant la TVA. Le
coefficient peut varier en fonction de la survenance de certains événements limitativement énumérés :

⦸ Transfert d’un bien entre secteurs d’activités

🙱 Modification législative ou réglementaire des règles d’exclusion

🙴 Biens utilisés en tout ou partie pour des opérations imposables dont aucune n’ouvre droit à déduction venant

à être utilisé pour la réalisation d’opérations ouvrant droit à déduction.

🙲 Biens réalisés pour la réalisation d’opérations ouvrant droit à déduction venant à être utilisés pour des

opérations imposables n’ouvrant pas droit à déduction ou pour des opérations non imposables.
B. Les catégories de régularisation
1. Les régularisations annuelles
Chaque année durant la période de régularisation, une régularisation de la taxe initialement déduite sur des
biens immobilisés doit être opérée lorsque la différence entre le produit des coefficients d’assujettissement et de
taxation de l’année d’une part et le produit des coefficients d’assujettissement et de taxation de référence d’autre
part est supérieur en valeur absolue à 1/10. On va procéder à cette régularisation annuelle lorsque l’utilisation du
bien à varier de plus de 1/10 que ce soit à la hausse ou à la baisse.
Forme de la régularisation :
- Pour les immeubles immobilisés, la régularisation opérée au titre d’une année est égale au vingtième du
produit de la taxe initiale par la différence entre le coef de déduction de ladite année et le coef de
déduction de référence.
- Pour les biens immobilisés autres que les immeubles, la régularisation opérée au titre d’une année est
égale au cinquième du produit de la taxe initiale par la différence entre le coef de déduction de ladite
année et le coef de déduction de référence.

Régularisation : taxe initiale X coefficient de déduction de l’année – coef de déduction de référence

20 ou 5

! Pour savoir s’il faut effectuer une régularisation il faut qu’il y ait une variation d’au moins 1/10. C’est la variation du
produit du coefficient de taxation et d'assujettissement.
Mais pour faire la régularisation il faut prendre le coefficient de déduction.

Exemple : Achat année N de matériel informatique 4 000 HT et 800 TVA. Quand elle achète le matériel, elle calcule
son coefficient de déduction. En N elle a un coefficient d'assujettissement de 1, un coefficient de taxation de 0,5 et
un coefficient d’admonition de 1. Elle a donc un coefficient de déduction de 0,5 en N. La période de régularisation est
de 5 ans.
- En N +1 : la société constate un coefficient de taxation de 0,62. Faut-il régulariser ?
On prend coefficient de taxation et d'assujettissement : 1 x 0,62 = 0,62 => il y a plus de 1/10 donc on
régularise. 800 x (1 x 0,62 x 1) – (1 x 0,5 x 1) = 19,20 de déduction supplémentaire.
5
L’entreprise pourra déduire 19,20 en plus au titre de la régularisation annuelle.
- En N +2 : 1 x 0,44 (taxation) => l’écart est inférieur à 0,10 car le coefficient de déduction de référence est
de
0,5. Pas de régularisation
Le coefficient de taxation est de 0,2, l’écart est donc supérieur à 0,10, on régularise.
800 x (1 x 0,2 x 1) – (1 x 0,5 x 1) = 48 reversement de TVA
5

Comment savoir si c’est une déduction ou un reversement ? La régularisation va prendre la forme d’une déduction
supplémentaire, si le coefficient de l’année est supérieur au coef de référence, ce sera un reversement dans le cas
contraire.
Exception : Aucune régularisation ne devra être opérée pour les biens immobilisés dont le coefficient d’assujettissement
de référence est nul (opérations hors champ).
2. Les régularisations globales
Il y aura une régularisation lorsque certains événements vont intervenir avant la fin de la période de
régularisation. Il s’agit de la somme des régularisations annuelles qu’aurait dû faire l’entreprise. L’entreprise va faire
cette régularisation en une seule fois, c’est pourquoi on parle de régularisation globale. La régularisation globale doit
être calculée et prise en compte même si l’écart (le même que pour la régularisation annuelle) est inférieur à 1/10.

Calcul régularisation : Taxe initiale x nombre d’années restant à courir

Nombre total de la période de régularisation
 Les régularisations globales interviennent dans un nombre limité de cas. L’article 207 de l’annexe 2 donne les 6
cas dans lesquels il va y avoir régularisation de l’acte.
Il y a 6 éléments :
- Le bien est cédé ou apporté sans que cette opération soit soumise à la TVA sur le prix total.
- Le bien est transféré vers un autre secteur d’activité
- Il y a cession ou apport soumis à TVA sur le prix total
- Modification législative
- Bien devenant utilisé pour des opérations ouvrant droit à déduction
- Bien cessant d’être utilisé pour des opérations ouvrant droit à déduction
a. Cession ou apport non soumis à la TVA sur le prix total ou la valeur totale ou la marge
C’est le cas le plus fréquent. Vise toutes les formes de cession (onéreux, gratuit, apport etc), mais
quasi-exclusivement les immeubles. Ces cessions ne vont faire une régularisation que lorsque les cessions ne sont pas
soumises à TVA sur le prix de vente total. Ça va viser les cessions d’immeubles immobilisés par exemple. Est soumise
à la TVA la première cession dans le délai de 5 ans suivant l'achèvement de l’immeuble.

Lorsque le bien cédé constitue également une immobilisation pour le nouveau propriétaire, le cédant peut
transférer une partie de la TVA initiale à proportion de la durée de régularisation non encore courue. Le nouveau
détenteur peut ainsi déduire une fraction de la TVA ayant grevé initialement le bien. Il appliquera à cette fraction de
TVA son propre coefficient de déduction. Celui qui vend l’immeuble est tenu de délivrer au nouveau propriétaire un
document mentionnant la taxe que ce dernier est en droit de déduire. L’acquisition du bien ouvre une nouvelle
période de régularisation pour le nouveau détenteur.

! Lorsqu’un bien meuble a fait l’objet d’une déduction de la TVA, même partielle, est par la suite cédé, la cession est
taxable sur le prix total.

! Ce 1er cas de régularisation globale vise essentiellement les immeubles donc. Rappel : Ø TVA lors de la revente d’un
immeuble dans les 5 ans après son achèvement, seulement droits d’enregistrement. Vise donc cession d’immeubles
achevés depuis > 5 ans : on a une régularisation de TVA sur prix total de cession de l’immeuble.
Il faut procéder à une régularisation globale, donc en une fois, en réputant que le bien sera utilisé pour chacune des
années restantes pour une activité n’ouvrant pas le droit à déduction (car on n’a plus le bien).

Exemple
En N l’entreprise achète un immeuble neuf 1M HT avec 200 000€ de TVA. Elle affecte l’immeuble à 80 % pour des
opérations dans le champ. Les opérations ouvrant droit à déduction représentent la moitié des opérations imposables.
Donc à l’achat coef d’assujettissement de 0,8 ; coefficient de taxation de 0,5 ; coef d’admission de 1 => coefficient de
déduction de 0,4. La TVA déduite est de 200 000 x 0,4 = 80 000.
Le coefficient ne varie pas dans le temps. En N +7 l’entreprise vend son immeuble à une autre entreprise. La cession n’est
donc pas soumise à TVA, mais on tombe dans le 1er cas de régularisation. On doit faire une régularisation globale. Lors de
la cession l’entreprise va régulariser en 1 seule fois tout ce qu’elle aurait régularisé au cours des 12 années qui restent (car
le coefficient tombe à 0 vu qu’elle cède). Donc plutôt que régulariser tous les ans, on le fait en 1 fois car le bien est parti
définitivement
Puisque l’immeuble est vendu, il n’est plus affecté à des opérations dans le champ. Donc (0 x 0,4) x 200 000 x 12 = 48 000
20
L’entreprise devra reverser 48 000€ de TVA.
Logique car l’entreprise peut déduire 80 000€ si elle utilise le bien pendant 20 ans. Si elle ne le garde que 7 ans, elle ne
peut en déduire que 7/20. Sinon c’est trop simple, l’entreprise peut acheter plein de biens et le revendre pour déduire la
TVA. ! Si on veut vérifier on a juste à faire 80 000 / 13 [mais pour le partiel faire tout le calcul chiant]
Pour l’acquéreur, l’immeuble va aussi constituer une immobilisation, il y aura donc un transfert du droit à déduction pour
l’autre entreprise. Il faudra faire 200 000 X 12/20 => il reste 12 ans qui sont transférés à l’acquéreur.
La TVA déductible de l’acquéreur c’est : la TVA qui lui est transférée : 120 000 (200 000 x 12/20), si son coefficient de
déduction est de 0,35 => 200 000 x 0,35 = 42 000 TVA déductible. Les 120 000 deviennent sa taxe initiale
b. Transfert entre secteurs distincts d’activité
Il s’agit du cas où l’entreprise a constitué des secteurs distincts d’activité. Le transfert d’une activité à une autre
est considéré comme un transfert non soumis à TVA ce qui va générer une régularisation.
c. Cession ou apport soumis à la TVA sur le prix total ou la valeur totale
Vise le cas où on a une cession soumise à TVA qui porte sur un bien qui n’a pas fait l’objet d’une déduction
totale lors de son achat. Ce cas de régularisation va s’appliquer même si le bien est vendu à l’exportation.
Exemple : achat de matériel informatique pour 100 000€ HT.
- Si acheté en France : 20 000€ TVA sur la facture.
- Si acheté en Belgique : pas de TVA sur la facture mais l’entreprise française doit constater une AIC
(acquisition intra-communautaire). Elle aura 20 000 de TVA collectée et 20 000 TVA déductible (auto
liquidation)

Coefficient de déduction est de 0,05 (assujettissement : 1 - taxation : 0,0 - admission : 1), on déduit donc 1 000.
20 000 x 0,05 = 1 000. L’entreprise a déduit 1 000€ de TVA.
Les biens sont revendus en N+2, il a eu une déduction partielle, mais la vente est soumise à TVA sur le prix total.
Puisqu’on a déduit qu’une partie de la TVA, on peut faire une régularisation.
(1 – 0,05) x 20 000 = 3 800 €
5
Les 3 800 valent pour 1 année, mais il reste 2 années (car on revend en N+2 et bien utilisable sur 5 ans au total) donc 3 800 x 2 =
7 600. 🡪 Déduction supplémentaire.

Car vente soumise à TVA sur prix total, donc c’est une activité complètement soumise à TVA, donc coef de 1.

d. Modification législative ou réglementaire des règles d’exclusion du droit à déduction

C’est très rare. Va entraîner une modification du coefficient d’admission
e. Biens devenant utilisés à des opérations ouvrant droit à déduction
Vise les biens immobilisés qui étaient utilisés jusqu’alors en tout ou partie pour des opérations imposables
(dans le champ), mais qui n’ouvraient pas droit à déduction.

f. Biens cessants d’être utilisés à des opérations ouvrant droit à déduction

L’entreprise avait des opérations dans le champ qui ouvraient droit à déduction (ex : coef de déduction de 1), et
le bien cesse d’être utilisé pour des opérations imposables. Le bien est désormais utilisé pour des opérations hors
champ, ou des opérations dans le champ mais exonérées.

Ex : Imm neuf affecté à l’exploitation. TVA déduite = 20 000 x (1x1x1) = 20 000

En N+6 l’entrepreneur récupère l’immeuble dans son patrimoine privé. Le bien n’est donc plus affecté à l’exploitation, il
n’est plus dans le champ, il n’ouvre plus droit à déduction.
(0-1) x 20 000 x 13 🡪 13 000 à reverser.
20

Les exceptions = pas de régularisation globale dans 5 ans :

- la transmission d’universalité totale

- le coefficient d’assujettissement de référence est égal à 0
- la destruction justifiée du bien
- la mise au rebut
 - le vol

§2 : les BAIS = biens autres que les immobilisations + services

On retrouve 3 cas de régularisation :

- Cas où les biens deviennent utilisés pour des opérations ouvrant droit à déduction.
- La disparition des marchandises.
- Utilisation des biens ou services pour une opération n’ouvrant pas droit à déduction

Il n’y a pas de date ou de période pour cette régularisation contrairement aux immobilisations.

A. Les biens deviennent utilisés pour des opérations ouvrant droit à déduction.

Lorsqu’un bien en stock cesse d’être utilisé exclusivement pour la réalisation d’opérations exonérées, et vient à
être utilisé pour la réalisation d’opérations ouvrant droit à déduction, la taxe initiale ayant grevé l’acquisition de ce
bien peut être déduite à proportion du coefficient de déduction résultant de ce changement d’utilisation. Vise par
exemple les biens en stock. Dans ce cas, la taxe initiale peut être déduite. Lorsqu’un bien cesse d’être utilisé pour
opérations exonérées et devient utilisé pour opérations taxables (coeff taxation ≠ 0).

B. La disparition des marchandises

Puisque la marchandise a disparu, il n’y aura pas de vente, donc pas de taxe. Les redevables sont tenus d’opérer
une régularisation lorsque les marchandises ont disparu avant d’avoir reçu l’utilisation au vu de laquelle elles avaient été
acquises. Quand il y a régularisation, il faut reverser intégralement la TVA déduite.
Exception : (pas de régularisation en cas de)
- Destruction (accidentelle ou volontaire) des biens : La régularisation ne sera pas exigée en cas de destruction
des biens, à condition que la destruction soit justifiée (entreprise qui détruit des biens qui sont devenus
inutilisables en l’état).
- Vol ou détournement justifiés par le dépôt d’une plainte par exemple
- Démarque inconnue : % de marchandise volée par les clients (surtout dans la grande distribution)

C. Utilisation des biens ou services pour une opération n’ouvrant pas droit à déduction

Ça va être les prélèvements faits pour le besoin du chef d’entreprise.

Par exemple : si un fleuriste veut acheter des fleurs il va le faire dans son entreprise, pas chez un autre. Il s’agit
d’autoconsommation qui ne sont pas considérées comme des opérations taxables.
- S’il prélève les fleurs en payant la TVA, pas de problème ;
- S’il se facture les fleurs HT, il devra régulariser en reversant la TVA correspondant aux achats qu’il a prélevé
pour sa propre consommation.