25/09/2022

Information comptable
L’entreprise exploite
Le revenu
Stéphane Bellanger

Produits des activités ordinaires

DES ENJEUX IMPORTANTS :

• Quand faut-il enregistrer le CA?

• Quel est le montant du CA?

Dans un contexte de concurrence accrue entre les entreprises

Dans un contexte de globalisation des marchés

CA => indicateur de performance des entreprises

Evolution du CA =>Très surveillée par les analystes financiers
Permet de comparer les entreprises d’un même secteur d’activité

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Les enjeux de la reconnaissance du CA

Air France-KLM, 2018
Danone, 2018
Bouygues, 2018

Orange, 2018
LVMH, 2018 Renault, 2018

Normes IFRS15

Mesurer le CA semble simple, MAIS….

Comment mesurer le CA ?
quand le contrat de vente comporte

- Produit livré à un instant donné accompagné d’une prestation de

services exécutés postérieurement
- Possibilité de retour de marchandises
- Programme de fidélité
- Facilités de paiement supérieure à 1 an

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Reconnaissance du CA
2015

2018

Nouvelle norme sur les produits : IFRS15

S’applique aux exercices ouverts à compter du 1er janvier 2018
En remplacement des normes :
• IAS18 (produits des activités ordinaires)
• IAS11 (contrats de construction)

 Les enjeux de IFRS15 Norme commune IFRS et US GAAP

- Transfert de contrôle (IFRS15) remplace le transfert des risques
et avantages (IAS18)
- Un modèle unique applicable à tous les produites tirés de
contrats avec les clients
- 2 méthodes de reconnaissance : progressivement ou à un
moment précis
Des règles plus descriptives et plus détaillées

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IFRS15 produits des activités ordinaires

IFRS15 : Etape 1 - Identification du contrat

Approuvé par les deux parties
Substance commerciale (flux de trésorerie)
Identification des droits et des obligations exécutoires
Identification des conditions de paiement
Probabilité de recouvrement au commencement du contrat

Possibilité de regrouper les contrats conclu au même moment

et avec le même client sous certaines conditions

Hors du champs IFRS15 : Contrat de location, contrat

d’assurance, instruments financiers, accord de coopération

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IFRS15 : Etape 2 - Identification des OP

OP distinctes : 2 conditions cumulatives
Distinct dans l’absolu et distinct dans le cadre du contrat

Principe : le client peut tirer parti du bien ou du service isolément ou

en le combinant avec d’autres ressources aisément disponibles

Pour identifier si l’OP est distincte :

- Aucun service significatif d’intégration n’est fourni
- Il n’est pas utilisé pour fournir d’autres biens ou services au client
- Il n’est pas lié à d’autres biens ou services prévus au contrat
- Il ne modifie pas considérablement un autre bien ou service prévu
au contrat

IFRS15 : Etape 2 - Identification des OP

Exemples :
1 contrat de vente d’ un smartphone assorti d’un abonnement
=> 2 OP
1 contrat de vente d’une voiture assorti d’un contrat d’entretien du
véhicule (différent de la garantie légale)
=> 2 OP
1 contrat avec un logiciel et le service d’intégration du logiciel
comprenant une modification substantielle pour l’intégrer au
système d’information du client avec des ajouts de fonctionnalités
=> 1 OP

La reconnaissance de la marge est individualisée par OP

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IFRS15 : Etape 2 - Identification des OP

Exemples :

Ventes assorties d’extension de garanties

Si la garantie est optionnelle et si elle correspond à un service
additionnel => la garantie est une OP distincte

Contrat incluant une option pour l’achat ultérieur de biens ou

de services gratuits ou à prix réduit
 OP distincte
Exemple :
Programme de fidélité, vente assortie de coupons de réduction,
option de renouvellement d’un contrat de maintenance

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IFRS15 : Etape 2 - Identification des OP

Air France 2018

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IFRS15 : Etape 3 - Evaluation du prix du

contrat
Prix du contrat = montant auquel l’entité s’attend à avoir droit en
échange de la fourniture des biens et des services du contrat

Prix du contrat = Montants fixes et certains

+ Montants variables et incertains
+ Composante financière significative
+ Contrepartie en nature

Estimation des paiements variables

Méthode de la valeur attendue (Espérance mathématique)
Méthode du montant le plus probable

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IFRS15 : Etape 3 - Evaluation du prix du

contrat
Composante financement
Le montant de la contrepartie doit être ajusté de l’effet de la valeur
temps si le contrat procure un avantage important en matière de
financement

Déterminer la présence de la composante financement

- Différence entre prix comptant et contrepartie prévue
- Délai entre la fourniture des biens et des services et le règlement
de la contrepartie est > 1 an

Taux d’actualisation tient compte du risque de crédit client

Ce taux est fixé à l’origine (non modifié par la suite)

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IFRS15 : Etape 4 - Allocation du prix à chaque

OP
Principe : répartir le prix de la transaction entre toutes les OP
identifiées dans le contrat en proportion des prix de vente
séparés au moment de la passation du contrat
C’est à dire : prix auquel une entité vendrait séparément un
bien ou un service promis à un client
Enjeu : incidence sur le rythme de constatation du CA
=>Allocation sur la base des prix de vente observables
Hiérarchie des prix selon la norme :
1- Prix directement observable
2- Estimation en s’appuyant sur des informations disponibles :
- Evaluation du marché avec ajustement
- Méthode du coût attendu + marge
- Méthode résiduelle : par différence avec les autres OP
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IFRS15 : Etape 4 - Allocation du prix à chaque

OP

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IFRS15 : Etape 4 - Allocation du prix à chaque

OP

Orange - 2018

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IFRS15 : Etape 4 - Allocation du prix à chaque

OP

2018

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IFRS15 : Etape 4 - Allocation du prix à chaque

OP
Possibilité d’un écart entre :
• la facture payée par le client ET
• le CA reconnu dans le compte de résultat

Si le client a déjà versé la contrepartie liée aux biens ou services

l’entité est obligée de fournir ce qui a été payé
Passif de contrat au bilan

Si l’entité a déjà transféré le bien ou le service

=>Actif de contrat au bilan (différent des créances clients)
Dès lors que le paiement est conditionné uniquement à
l’écoulement du temps => créance client au bilan

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IFRS15 : Etape 5 - Comptabiliser les OP

Transfert du contrôle => L’acheteur est capable de :
- De décider de l’utilisation de l’actif
- D’en obtenir la quasi-totalité des avantages économiques
résiduels
- D’empêcher d’autres entités d’accéder à l’actif
Abandon de la notion d’avantages et de risque

Reconnaissance du CA
Soit à une date spécifique => statique (point in time)
5 indicateurs pour déterminer la date
Soit à l’avancement => étalement du revenu => Dynamique
(over time)

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IFRS15 : Etape 5 - Comptabiliser les OP

Indicateurs de transfert de contrôle à une date spécifique
Transfert de propriété juridique

Acceptation de l’actif par le client

Droit actuel au paiement

Transfert de la possession matérielle

Transfert des risques et avantages significatifs de la propriété

Aucun indicateur n’est déterminant à lui seul

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IFRS15 : Etape 5 : Comptabiliser les OP

Indicateurs de transfert de contrôle en continu

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IFRS15 : Etape 5 - Comptabiliser les OP

Transfert du contrôle en continu :
=>2 méthodes pour mesurer le degré d’avancement

Méthode des jalons externes

- Comptabilisation du CA sur la base d’une mesure directe de la
valeur des biens et des services transférés au client

- Ex : inspection de la prestation effectuée, appréciation des

résultats, jalons atteints, temps écoulé; nombre d’unités
produites ou livrées
Attention le rythme de facturation ne reflète pas forcément
le rythme de transfert du contrôle

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IFRS15 : Etape 5 - Comptabiliser les OP

Transfert du contrôle en continu :
=>2 méthodes pour mesurer le degré d’avancement

Méthode des jalons internes

- Comptabilisation du CA sur la base d’une mesure des efforts ou
ressources engagés par l’entité pour remplir l’obligation de
prestation
- Ex : Consommation de ressources, heures travaillées, coût
encourus, temps passé, prorata temporis

Option possible pour mesurer l’avancement de l’OP : Ecoulement

du temps si l’exécution est répartie de façon uniforme

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IFRS15 : Etape 5 - Comptabiliser les OP

Avancement

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IFRS15 : Etape 5 - Comptabiliser les OP

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IFRS15 : Etape 5 - Comptabiliser les OP

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IFRS15 : Impacts sur les états financiers

Renault 2018

Orange 2018

Air France
2018

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IFRS15 : Comptabilisation des coûts des

contrats
Les coûts des contrats sont formés:
Coûts marginaux d’obtention ou coûts d’exécution du contrat

1. Coûts marginaux d’obtention : coûts engagés par l’entité

pour obtenir le contrat et qui n’auraient pas été engagés si elle
ne l’avait pas obtenu. (étaient avant comptabilisés en charges)
Ex : Commissions
- Sont inscrits à l’actif du bilan si :
- Coûts marginaux ou incrémentaux (encourus si le contrat est
obtenu)
- Coûts récupérables (par ex: refacturés au client)
- Amortissement sur la durée d’exécution de l’OP ou au même
rythme que le revenu
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IFRS15 : Comptabilisation des coûts des

contrats
Les coûts des contrats sont formés :
2. Coûts d’exécution du contrat
Vérifier si n’entrent pas dans le champ d’une autre norme

Sont inscrits à l’actif du bilan si et seulement si :

- Coûts directement liés à un contrat
- Procurent à l’entité des ressources nouvelles ou accrues qui lui
serviront à remplir ses OP
- L’entité s’attend à les récupérer
Ex :frais de mise en route d’un service
Amortissement sur la durée d’exécution de l’OP ou au
même rythme que le revenu

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IFRS15 : Comptabilisation des coûts des

contrats

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IFRS15 : Informations à fournir en annexe

• Informations sur les produits comptabilisés et la
décomposition du chiffre d'affaires selon les catégories
appropriées
• Soldes liés au contrat : soldes d’ouverture et de clôture des
créances, actifs et passifs liés au contrat
• OP : la date à laquelle l’OP est remplie, et le montant du
prix de la transaction alloué OP restantes
• Informations sur les jugements significatifs et les
modifications significatives subséquentes
• Actifs reconnus au titre des coûts d'obtention d'un contrat
ou de respect de ses obligations contractuelles

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IFRS15 : les enjeux et les impacts

• Impacts significatifs attendus dans les activités de contrats à
long terme, et les contrats à éléments multiples,
Les secteurs aéronautique spatial et défense, construction et
immobilier, technologie, télécommunications et software
Reconnaissance du CA en fonction du contrat et non pas de
la facture
Adaptation des systèmes d’information
• La mise en œuvre de la nouvelle norme requiert une analyse
détaillée des contrats et une évaluation des biens ou services
transférés
• L’ANC soulève des difficultés pour identifier le transfert de
contrôle pour des contrats comprenant des biens et des services

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