REPUBLIQUE TUNISIENNE

MINISTERE DES FINANCES

DIRECTION GENERALE DES ETUDES
ET DE LA LEGISLATION FISCALES

NOTE COMMUNE N°16 /2016

OBJET : Commentaire des dispositions des articles 21, 23 et 27 de la loi

n°2015-53 du 25 décembre 2015 portant loi de finances pour l’année
2016.

ANNEXE : Exemples d’illustration

RESUME

Harmonisation entre le régime fiscal des revenus

de la même catégorie et rationalisation de l’assiette
forfaitaire de l’impôt pour les revenus fonciers

I. La loi n°2015-53 du 25 décembre 2015 portant loi de finances pour l’année 2016 a :

- harmonisé le régime fiscal des personnes physiques avec celui des personnes
morales pour les revenus de la même catégorie, et ce, par l’extension aux
personnes physiques du droit de la déduction des deux tiers de l’assiette
imposable des revenus soumis au niveau des personnes morales à l’impôt au taux
de 10%, et ce, à l’instar des bénéfices provenant de l’exportation.

- limité l’application du taux de 10% pour les personnes morales et la déduction

des deux tiers du revenu imposable pour les personnes physiques aux bénéfices
provenant de l’activité principale et aux bénéfices exceptionnels y relatifs.
(articles 21 et 23)

- harmonisé l’avance due par les sociétés de personnes avec l’impôt final des
associés en la ramenant de 25% à 10% pour les revenus et les bénéfices
bénéficiant, au niveau des associés ou membres, d’un régime fiscal privilégié.
(article 27)

- rationalisé l’assiette forfaitaire de l’impôt pour les revenus fonciers en ramenant

le taux de déduction forfaitaire fixé à 30% pour la détermination des revenus
imposables à 20%. (article 21)

II. Les nouvelles dispositions s’appliquent aux revenus et bénéfices réalisés au titre de
l’exercice 2015 et au titre des exercices ultérieurs.
 La loi n°2015-53 du 25 décembre 2015 portant loi de finances pour l’année
2016 a comporté des mesures visant l’harmonisation du régime fiscal des
revenus de la même catégorie, l’adaptation de l’avance due par les sociétés de
personnes et assimilées avec le taux de l’impôt final des associés et la
rationalisation de l’assiette d’imposition forfaitaire pour les revenus fonciers.

La présente note a pour objet de rappeler la législation en vigueur jusqu’au

31 décembre 2015 et de commenter les nouvelles dispositions.

I. Harmonisation du régime fiscal des revenus de la même catégorie et

adaptation de l’avance due par les sociétés de personnes et assimilées
avec le taux de l’impôt final des associés

1. Législation fiscale en vigueur jusqu’au 31 décembre 2015

Les bénéfices de l’exportation réalisés par les personnes morales sont

soumis à l’impôt sur les sociétés au taux de 10%. Parallèlement, les personnes
physiques réalisant des revenus provenant de l’exportation déduisent les deux
tiers de ces revenus de l’assiette de l’impôt sur le revenu.

Toutefois, les personnes physiques qui réalisent des revenus autres que
ceux provenant de l’exportation et qui sont soumis au niveau des personnes
morales à l’impôt sur les sociétés au taux de 10% conformément à l’article 49 du
code de l’impôt sur le revenu des personnes physiques et de l’impôt sur les
sociétés, sont imposables à raison du montant total desdits revenus.

Aussi, et conformément à l’article 49 susvisé, le taux de 10% s’applique au

bénéfice global réalisé par lesdites sociétés soit y compris les bénéfices
exceptionnels non liés à l’exploitation et les revenus accessoires, et ce, à
l’exception des entreprises exportatrices qui bénéficient du taux de 10%
uniquement pour les bénéfices provenant de l’exportation et certains bénéfices
exceptionnels liés aux opérations d’exportation tels que fixés par la législation
fiscale en vigueur.

D’autre part, les bénéfices passibles de l’impôt sur les sociétés au taux de
10% y compris celui provenant de l’exportation subissent l’avance au taux de
25% lorsqu’ils sont réalisés par les sociétés de personnes et assimilées ce qui a
conduit à une incohérence entre l’avance sur l’impôt et l’impôt final pour les
mêmes bénéfices.

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 2. Apport de la loi de finances pour l’année 2016

La loi de finances pour l’année 2016 a :

- harmonisé le régime fiscal des personnes physiques avec le régime fiscal

privilégié des personnes morales pour la même catégorie de revenus au
même titre que les revenus provenant de l’exportation.

- limité le régime fiscal privilégié aux bénéfices de l’activité principale et

aux bénéfices exceptionnels y relatifs.

- réduit le taux de l’avance due par les sociétés de personnes de 25% à

10%, et ce, pour les bénéfices soumis à l’impôt sur les sociétés au taux de
10% au niveau des associés personnes morales ou bénéficiant de la
déduction des deux tiers au niveau des associés personnes physiques.

2.1. En ce qui concerne l’harmonisation du régime fiscal des

personnes physiques avec le régime fiscal privilégié des
personnes morales

L’article 21 de la loi de finances pour l’année 2016 a permis aux personnes

physiques qui réalisent des revenus soumis à l’impôt au taux de 10% au niveau
des personnes morales de déduire de la base de l’impôt sur le revenu les deux
tiers des revenus qu’ils réalisent dans la même catégorie, et ce, à l’instar des
bénéfices provenant de l’exportation ; Il s’agit :

- des revenus agricoles et de pêche ou d’armement des bateaux de pêche ;

- des revenus des activités artisanales ;
- des revenus réalisés dans le cadre de projets à caractère industriel ou
commercial bénéficiant du programme de l'emploi des jeunes ou du fonds
national de la promotion de l'artisanat et des petits métiers.

2.2. En ce qui concerne la limitation de l’avantage aux bénéfices de

l’activité principale et aux bénéfices exceptionnels y relatifs

Le taux de l’impôt sur les sociétés de 10% prévu par l’article 49 du code de
l’impôt sur le revenu des personnes physiques et de l’impôt sur les sociétés et la
déduction des deux tiers des mêmes revenus pour les personnes physiques tels
que susmentionnés ne s’appliquent qu’aux bénéfices provenant de l’activité
principale et aux bénéfices exceptionnels y relatifs.

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 2.2.a. Bénéfices et revenus provenant de l’activité principale concernés

Il s’agit :

des bénéfices réalisés par les personnes morales ci-après :

- les entreprises exerçant une activité artisanale, agricole, de pêche ou

d'armement de bateaux de pêche ;

- les centrales d'achat des entreprises de vente au détail organisées sous

forme de coopératives de services régies par le statut général de la
coopération ;

- les coopératives de services constituées entre les producteurs pour la vente

en gros de leur production ;

- les coopératives de consommation régies par le statut général de la

coopération ;

- les projets à caractère industriel ou commercial bénéficiant du programme

de l'emploi des jeunes ou du fonds national de la promotion de l'artisanat
et des petits métiers.

des revenus réalisés par les personnes physiques, tels que mentionnés
au paragraphe 2.1. ci-dessus de la présente note.

2.2.b. Bénéfices exceptionnels concernés

Les bénéfices exceptionnels concernés par l’application du taux de l’IS de

10% pour les personnes morales et la déduction des deux tiers des revenus pour
les personnes physiques tel que susmentionné sont ceux fixés par le paragraphe I
bis de l’article 11 du code de l’impôt sur le revenu des personnes physiques et
de l’impôt sur les sociétés, à savoir :

- les primes d’investissement accordées dans le cadre de la législation

relative à l’incitation à l’investissement, les primes de mise à niveau
accordées dans le cadre d’un programme de mise à niveau approuvé et les
primes accordées dans le cadre de l’encouragement à l’exportation et les
primes accordées aux entreprises dans le cadre des interventions du fonds
national de l’emploi ;

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 - la plus-value provenant des opérations de cession des éléments de l’actif
immobilisé affectés à l’activité principale à l’exception des immeubles
bâtis, des immeubles non bâtis et des fonds de commerce ;

- les gains de change relatifs aux ventes et aux acquisitions réalisées par les
entreprises dans le cadre de l’exercice de l’activité principale ;

- le bénéfice de l’abandon de créances.

Il y a lieu de préciser que les subventions d’exploitation et les

subventions d’équilibre sont considérées, dans tous les cas, des bénéfices
d’exploitation et bénéficient du même avantage octroyé aux bénéfices de
l’exploitation.

2.3. Conséquences de la mesure sur le régime fiscal des entreprises

concernées

En application des dispositions des articles 21 et 23 de la loi de finances

pour l’année 2016, une personne morale peut être redevable au titre d’un même
exercice de l’impôt sur les sociétés au taux de 10% et de l’impôt sur les sociétés
au taux de 25% ce qui peut engendrer des conséquences sur le minimum
d’impôt dû sur le chiffre d’affaires.

Aussi, les mêmes dispositions peuvent engendrer pour les entreprises

exerçant une activité agricole et de pêche des conséquences sur les acomptes
provisionnels et sur les autres impôts, droits et taxes.

2.3.a. Conséquences sur le minimum d’impôt dû sur le chiffre d’affaires

En absence d’un chiffre d’affaires réalisé de l’exercice d’une éventuelle

activité secondaire, l’impôt au taux de 25% sur les bénéfices exceptionnels ne
donne pas lieu à l’exigibilité du minimum dû sur le chiffre d’affaires. Seul le
minimum de 0,1% du chiffres d’affaires de l’activité principale reste exigible et
doit être comparé à l’impôt liquidé au taux de 10%. (voir exemple n°1)

Dans le cas contraire, c'est-à-dire dans le cas où la personne morale exerce

en plus de son activité principale une activité secondaire, chaque impôt, calculé
aux taux de 10% ou de 25% selon le cas, est comparé avec le minimum de
l’impôt qui lui correspond soit l’impôt sur les sociétés liquidé au taux de 10%
avec le minimum d’impôt de 0,1% du chiffre d’affaires de l’activité principale et
l’impôt sur les sociétés liquidé au taux de 25% avec le minimum de 0,2% du
chiffre d’affaires de l’activité secondaire. (voir exemple n°2)

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 Dans ce cas, les deux minimums restent exigibles. Toutefois, et en cas de
non réalisation du chiffre d’affaires ou dans le cas où le minimum de 0,1% et le
minimum de 0,2 % aboutissent à un montant inférieur au minimum du
minimum, un seul minimum reste dû soit 500D.

2.3.b. Conséquences sur les acomptes provisionnels et les autres droits et

taxes pour les entreprises exerçant une activité agricole ou de pêche

Pour les acomptes provisionnels

Etant dispensées du paiement des acomptes provisionnels et du fait que les

plus value de cession des actifs ne font pas partie des bénéfices qui constituent
l’assiette de l’impôt sur les sociétés base de calcul des acomptes provisionnels,
lesdites sociétés restent non concernées par les acomptes provisionnels au titre
de l’impôt sur les sociétés dû par elles au taux de 25% lorsque l’assiette du
taux de 25% est constituée uniquement de gains exceptionnels provenant de
la cession des actifs.

Toutefois, et en cas de réalisation de bénéfices provenant d’une activité

secondaire ou de revenus accessoires (revenus de capitaux mobiliers, loyers,…),
les acomptes provisionnels sont exigibles, et ce, sur la base de l’impôt de 25%
dû sur les bénéfices réalisés de l’activité secondaire et/ou les bénéfices et
revenus accessoires. (voir exemple n°2)

Etant précisé que pour les entreprises autres que celles agricoles ou de
pêche, la base de calcul des acomptes provisionnels est constituée de l’impôt
dû au taux de 10% majoré de l’impôt dû au taux de 25%.

Dans tous les cas, les bénéfices ayant servi à la liquidation de l’impôt
sur les sociétés constituant la base de calcul des acomptes provisionnels ne
tiennent pas compte de la plus-value ou de la moins-value résultant de la
cession des actifs immobilisés matériels et immatériels et de la cession du
portefeuille titres, et ce, conformément aux dispositions de l’article 51 du
code de l’IRPP et de l’IS.

Pour la TCL

En cas de non réalisation d’un chiffre d’affaires provenant de l’exercice

d’une activité secondaire, la TCL est égale à la taxe sur les immeubles bâtis au
titre de chaque local situé à l’intérieur du périmètre de la collectivité locale.

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 Dans le cas contraire, la TCL serait due au taux de 0,2 % du chiffre
d’affaires, sans être inférieure à la taxe sur les immeubles bâtis. (voir exemple
n°2)
Pour la TFP

La taxe de formation professionnelle est due par les sociétés exerçant une
activité agricole au taux de 2% du montant brut des traitements et salaires et
rétributions de toute nature y compris la valeur des avantages en nature. En cas
de réalisation d’une activité secondaire relevant des industries manufacturières,
la TFP serait due à ce titre au taux de 1%. (voir exemple n°2)

Pour la contribution au FOPROLOS

Les sociétés exerçant une activité agricole étant exonérées de la

contribution au FOPROLOS, ladite contribution reste due au titre de l’activité
secondaire au taux de 1% sur le montant brut des traitements et salaires et
rétributions de toute nature y compris la valeur des avantages en nature.

Aussi bien pour la TFP que pour la contribution au FOPROLOS, la

détermination de l’assiette a lieu en absence d’une comptabilité analytique sur la
base du chiffre d’affaires selon la formule suivante :

traitements et salaires et rétributions de toute

nature y compris les avantages en nature
chiffre d′ affaires de l′ activité concernée
chiffre d’affaires total

(voir exemple n°2)

2.4. Adaptation de l’avance due par les sociétés de personnes et

assimilées avec le taux de l’impôt final des associés

Dans le cas où les associés des sociétés de personnes et assimilées et les

membres des groupements sont les personnes morales mentionnées au troisième
alinéa du paragraphe I de l’article 49 du code de l’impôt sur le revenu des
personnes physiques et de l’impôt sur les sociétés ou des personnes physiques
bénéficiant des dispositions du paragraphe V de l’article 39 du même code, soit
la déduction des deux tiers des revenus provenant de l’activité, l’avance est due
par les sociétés ou les groupements au taux de 10% au lieu de 25%.

Il reste entendu que l’avantage de la réduction du taux de l’avance

susmentionné ne concerne que les bénéfices provenant de l’activité principale
des entreprises et bénéficiant d’un régime fiscal privilégié tel que sus-indiqué
ainsi que les revenus exceptionnels fixés par le paragraphe I bis de l’article 11

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du code de l’impôt sur le revenu des personnes physiques et de l’impôt sur les
sociétés.

Ainsi, l’avance au niveau des sociétés de personnes reste due au taux de

25% des bénéfices pour les autres revenus exceptionnels et accessoires dont
notamment :

- la plus value de cession des immeubles ou de cession des fonds de

commerce ;

- les gains de change autres que ceux mentionnés au paragraphe 2.2.b. ci-
dessus;

- la plus value de la cession des titres;

- les intérêts des dépôts ou des titres autres que ceux en devises ou en dinars
convertibles ;

- les loyers des immeubles…

II. Rationalisation de l’assiette forfaitaire de l’impôt pour les revenus

fonciers

1. Législation fiscale en vigueur jusqu’au 31 décembre 2015

Conformément à la législation fiscale en vigueur jusqu’au 31 décembre

2015, le revenu net provenant de la location des propriétés bâties est constitué
pour les personnes physiques qui ne tiennent pas une comptabilité conforme à la
législation comptable des entreprises, du montant brut des loyers :

- augmenté des dépenses incombant normalement au propriétaire et prises

en charge par le locataire, et

- diminué :

• du montant des dépenses supportées par le propriétaire pour le compte

du locataire ;

• d’un montant calculé forfaitairement sur la base d’un taux de 30%

représentant les charges de gestion, les rémunérations de concierge,
les assurances et l’amortissement ;

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 • du montant des frais de réparation et d’entretien justifiés et de la taxe
sur les immeubles bâtis acquittée.
2. Apport de la loi de finances pour l’année 2016

L’article 21 de la loi de finances pour l’année 2016 a réduit le taux de

déduction fixé pour la détermination de l’assiette forfaitaire pour les revenus
fonciers de 30% à 20%. Par conséquent, l’assiette forfaitaire sur la base de
laquelle l’impôt sur le revenu est déterminé, est fixée à 80% des encaissements
de l’année concernée.

III. Date d’application des mesures

Les nouvelles dispositions s’appliquent aux revenus et bénéfices réalisés au

titre de l’exercice 2015 et au titre des exercices ultérieurs.

LE DIRECTEUR GENERAL DES ETUDES

ET DE LA LEGISLATION FISCALES

Signé : Habiba Jrad Louati

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 ANNEXE A LA NOTE COMMUNE 16/2016

Exemples d’illustration

Exemple n°1 :

Soit une société anonyme exerçant une activité agricole qui aurait réalisé au
titre de l’exercice 2015 un résultat net de 350.000D pour un chiffre d’affaires de
1.2 MD. Ce résultat se compose des produits ci-après :

- 150.000D à titre des bénéfices provenant de l’exploitation agricole

- 50.000D provenant de la cession de certains de ses équipements
nécessaires à l’activité
- 20.000D provenant de ses placements financiers
- 80.000D à titre de dividendes provenant de ses participations au capital
d’une société agricole totalement exportatrice établie au Maroc
- 50.000D à titre de plus-value de cession de titres de ses participations au
capital de sociétés établies dans une zone de développement régional

Dans ce cas, l’IS dû au titre de l’exercice 2015 et les acomptes

provisionnels exigibles en 2015 sont déterminés comme suit :

Détermination de l’IS dû

• Bénéfices soumis à l’IS au taux de 10%

(150.000D + 50.000D) = 200.000D × 10% = 20.000D

• Bénéfices soumis à l’IS au taux de 25%

(20.000D + 80.000D + 50.000D) = 150.000D ×25% = 37.500D

En absence d’un chiffre d’affaires provenant d’une activité secondaire

seul le minimum d’impôt de 0,1% du chiffre d’affaires reste exigible soit :

1.2 MD × 0,1% = 1.200D, ce minimum étant inférieur à l’IS dû au taux de

10% soit 20.000 D, l’IS reste exigible.

Etant précisé que la société a le droit de déduire l’impôt éventuel payé au

Maroc sur les dividendes sans que la déduction dépasse 20.000D (80.000D ×
25%).

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 Détermination des acomptes provisionnels dus en 2015

Base de calcul de l’IS théorique

(20.000D + 80.000D) = 100.000D

IS théorique base des acomptes provisionnels

100.000D × 25 % = 25.000D

Acomptes exigibles : 25.000D × 30% = 7.500D pour chaque acompte.

Exemple n°2 :

Si on reprend les données de l’exemple n°1 et on suppose que la société

exploite en parallèle une unité de fabrication de produits pesticides et qu’elle ait
réalisé un chiffre d’affaires global de 4.5MD dont 1.2MD provenant de l’activité
agricole avec un bénéfice global de l’ordre de 900.000D qui comprend les
mêmes gains exceptionnels et les revenus accessoires que ceux mentionnés à
l’exemple n°1.

Dans ce cas, sa situation fiscale serait réglée comme suit :

1. Au niveau de l’impôt sur les sociétés

Détermination de la quotepart des bénéfices passibles de l’IS au taux de 10%

900.000D – (20.000D + 80.000D + 50.000D) = 750.000D

750.000D
------------ × 1.2MD = 200.000D
4.5MD

• IS au taux de 10% : 200.000D × 10% = 20.000D

• Minimum d’IS dû sur le chiffre d’affaires :
1.2 MD × 0,2 % = 1.200D < 20.000D

L’IS de 20.000D reste exigible

Détermination de la quotepart des bénéfices passibles de l’IS au taux de 25%

900.000D – 200.000D = 700.000D

• IS au taux de 25% : 700.000 D ×25% = 175.000 D

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 • Minimum d’IS dû sur le chiffre d’affaires : (3.3MD - 1.2MD) × 0,2% =
6.600D < 137.500D

L’IS de 137.500D reste exigible.

L’IS dû au titre de l’exercice 2015 : 20.000D + 175.000D = 195.000D

Etant précisé que la société a le droit de déduire de l’IS dû, l’impôt

éventuel payé au Maroc sur les dividendes sans que la déduction dépasse
20.000D (80.000D × 25%).

2. au niveau des acomptes provisionnels

Base de calcul de l’IS théorique :

700.000D - 50.000D = 650.000D

IS théorique base des acomptes provisionnels

650.000D × 25 % = 162.500 D

Acomptes exigibles : 162.500 D × 30% = 48.750 D pour chaque acompte.

3. Au niveau de la TCL, TFP et de la contribution au FOPROLOS

3.1. TCL

La TCL est due au taux de 0,2 % du chiffre d’affaires de l’activité

industrielle soit : 3.3 MD × 0,2 % = 6.600 D avec un minimum égal à la
TIB.

3.2 TFP et FOPROLOS

si on suppose que la masse salariale globale (y compris la valeur des

avantages en nature, primes et rétributions …) soit de 95.000D, son
régime en matière de la TFP et FOPROLOS serait déterminé comme suit :

a. concernant l’activité agricole (TFP 2% et FOPROLOS 0)

95.000 D
----------- ×1.2MD = 25.333D
4.5MD

TFP due: 25.333D × 2% = 506,600D

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b. concernant l’activité industrielle (TFP 1% et FOPROLOS 1%)

95.000D – 25.333D = 69.667D

TFP due: 69.667D ×1% = 696,670D.

Contribution au FOPROLOS due : 69.667D × 1% = 696,670D.

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