Boletim CARF - Julho e Agosto 2017
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O documento fornece contatos de sócios e advogados de um escritório de advocacia e resume decisões relevantes do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) nos meses de julho e agosto de 2017, incluindo casos sobre planejamento tributário abusivo, incidência de Imposto de Renda Retido na Fonte sobre multa contratual para empresa estrangeira e dedutibilidade do ágio transferido.
Boletim CARF - Julho e Agosto 2017
- 1. CONTATOS Alex Moreira Jorge - sócio [email protected] Humberto Lucas Marini - sócio [email protected] Leonardo Rzezinski - sócio [email protected] Renato Lopes da Rocha - sócio [email protected] Rosana Gonzaga Jayme - sócia [email protected] Guilherme Cezaroti [email protected] Victor Kampel [email protected] Marcelo Gustavo Silva Siqueira [email protected] Paulo Alexandre de Moraes Takafuji [email protected] Thiago Giglio Abrantes da Silva [email protected] Rodrigo Pinheiro B. de Carvalho Vianna [email protected] Laura Kurth Marques Carvalho [email protected] Gabriel Mynssen da Fonseca Cardoso [email protected] Lucas Rodrigues Del Porto [email protected] Beatriz Biaggi Ferraz [email protected] Thales Saldanha Falek [email protected] Fernanda Bezerra de Oliveira [email protected] BOLETIM CARF – Julho e Agosto 2017 Seleção de acórdãos publicados no CARF em Julho e Agosto de 2017 Prezados Clientes, O presente Boletim CARF consolida as decisões que consideramos mais relevantes publicadas nos meses de julho e agosto de 2017. CSRF (*) A Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) é a última instância do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. - Planejamento tributário abusivo: “casa e separa” O acórdão nº 9101-002.953 julgou a desconsideração de atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência de fato gerador de IRPJ, em que a empresa alienante se valeu de planejamento considerado abusivo para vender um ativo. A empresa alienante transferiu uma de suas linhas de produção, com os ativos correspondentes, a uma empresa adquirente. A empresa alienante se utilizou de uma pessoa jurídica do seu grupo, que não possuía qualquer atividade à época, como empresa veículo do negócio. A empresa alienante aumentou o capital da empresa veículo através da integralização dos bens e direitos (compostos sobretudo por sua carteira de clientes) a serem alienados, no valor aproximado de R$ 31,2 milhões. Menos de 30 dias depois do aumento de capital, a empresa adquirente subscreveu e integralizou em dinheiro o valor de R$ 88,3 milhões. Aproximadamente uma semana depois da integralização, a empresa alienante retirou-se da sociedade veículo, mediante o cancelamento das suas ações, recebendo como contrapartida o montante de R$ 88,0 milhões. TRIBUTÁRIO
- 2. 2 Posteriormente, a empresa veículo alterou sua denominação social, passando também a fazer parte do grupo da empresa adquirente. Desta forma, a fiscalização entendeu que a operação efetivamente ocorrida foi a venda dos ativos, à empresa adquirente, da empresa alienante integralizados na empresa veículo. No entanto, em decorrência da operação realizada, não houve o reconhecimento do ganho de capital da empresa alienante e, consequentemente, não houve tributação. A CSRF reconheceu que a simulação é vício de vontade ou da causa do negócio entre as partes. Distingue ainda entre simulação absoluta, em que não há vontade de realizar negócio, e simulação relativa ou dissimulação, em que há um negócio simulado e um dissimulado. Neste contexto, conforme determina o Código Civil, o negócio dissimulado subsiste, se for válido na substância e na forma. Assim, entendeu a CSRF se tratar de simulação relativa, ou dissimulação. A CSRF mencionou o artigo 149, inciso VII, do CTN, que estabelece que o lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa quando se comprove que o sujeito passivo agiu com dolo, fraude ou simulação. Também citou o artigo 116, parágrafo único, do CTN, que estabelece que a autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária. Não obstante a redação do parágrafo único do artigo 116 do CTN estabelecer que os procedimentos para desconsideração de atos ou negócios jurídicos precisam estar regulados em lei ordinária, entendeu a CSRF que referida norma é eficaz, legitimando a desconsideração de atos simulados. Apesar da empresa alienante ter apresentado pareceres de juristas renomados, alegando tratar-se de negócio jurídico indireto, entendeu a CSRF que o reconhecimento do negócio jurídico indireto dependeria da demonstração de substância negocial para atestar que o negócio típico pretendido pelas partes observou todos os contornos legalmente exigidos. Caso contrário, havendo vício de vontade, há dissimulação do negócio jurídico. Desta forma, foi mantida a autuação em questão, para tributar a alienação de ativos como ganho de capital. - IRRF sobre multa contratual para empresa estrangeira O acórdão nº 9202-005.536 decidiu, por unanimidade de votos, pela incidência do IRRF sobre a multa contratual devida por empresa brasileira à empresa argentina do mesmo grupo econômico. No caso analisado, o contribuinte celebrou contrato com cláusula que previa a obrigação de indenizar a fornecedora pelo investimento realizado, caso o objeto do contrato não se concretizasse antes da depreciação do investimento. O contribuinte alegou que a multa contratual era uma indenização pela recomposição patrimonial da empresa estrangeira, razão pela qual não seria tributada pelo IRRF, com base no art. 70, § 5º, da Lei nº 9.430/96. A multa contratual resultou do inadimplemento do contrato de compra e venda recíproca de carros e peças, onde a aquisição em volume inferior ao acordado resultava na obrigação de indenizar a outra parte (recompor parte do investimento). O montante foi estabelecido com base nos investimentos efetuados pela empresa estrangeira para aumentar a sua linha de produção visando a fabricação dos produtos a serem vendidos, em especial de ativos especificamente adquiridos com essa finalidade e cujo custo não era repassado no preço do produto vendido. A obrigação existiria
- 3. 3 até a depreciação integral desses ativos. A CSRF, porém, concordou com a posição da Receita Federal de que o dano material deve ser comprovado para evitar a tributação pelo IRRF e que o caso em questão trata apenas de multa contratual resultante do inadimplemento das obrigações assumidas pela empresa brasileira, ainda que o valor seja baseado nas despesas assumidas pela empresa estrangeira. - Imposto de Renda sobre o Ganho de Capital na Permuta de Ações O acórdão nº 9202-005.535 decidiu, por voto de qualidade, que o ganho de capital apurado em operação de permuta de ações sem torna sujeita-se à incidência de IRPF. No caso analisado, o contribuinte era acionista da empresa A, que sofreu cisão parcial com versão de patrimônio para a empresa B. Na sequência, o contribuinte efetuou a permuta das ações da empresa B, recebidas por conta da versão do patrimônio cindido da empresa A, por ações da empresa C. A Fiscalização, por sua vez, entendeu que a operação de permuta gerou ganho de capital, atraindo a cobrança de imposto de renda sobre a operação. A CSRF apreciou três argumentos: (i) o ganho de capital somente se submete à tributação do imposto de renda quando há efetiva realização financeira do investimento (recebimento de numerário); (ii) não há ganho de capital em operação de permuta sem torna, independentemente do bem permutado; e (iii) a aplicação de Pareceres da Procuradoria da Fazenda Nacional (PGFN) acerca da não incidência do imposto de renda na permuta sem torna. Na decisão, a CSRF consignou que não foi apreciada a operação de permuta em si e a forma de apuração do ganho de capital. O órgão concluiu que não há necessidade de efetivo recebimento de numerário para ocorrência do fato gerador do imposto de renda, bastando que haja disponibilidade econômica ou jurídica do ganho havido pelo contribuinte na operação, a teor do artigo 43 do CTN. Nesse sentido, observaram que o art. 3º da Lei nº 7.713/1988 estipula o conceito de alienação como toda e qualquer operação que importe transmissão de bens ou direitos, abrangendo, inclusive, a permuta. Além disso, a CSRF afastou a necessidade da existência de torna na permuta de ações para caracterização do ganho de capital. Aduziu, nesse sentido, que (i) a legislação tributária somente exige a existência de torna na operação de permuta de bens imóveis (art. 121, inciso II e § 2º, do Decreto nº 3.000/99), não sendo possível ampliar tal previsão para outras hipóteses não definidas em Lei; e (ii) que os Pareceres da PGFN somente são aplicáveis aos casos específicos analisados por eles, não produzindo efeitos sobre situações diversas, com o Parecer PGFN nº 970/91 se limitando ao Programa Nacional de Desestatização (PND). - Indedutibilidade do ágio ‘transferido’ Em geral, a transferência do ágio ocorre da seguinte forma: a) A empresa adquirente compra a participação detida por um terceiro na empresa alvo, com ágio fundamentado em rentabilidade futura. b) A empresa adquirente integraliza o capital da empresa alvo adquirido com ágio em uma terceira empresa (ou empresa veículo em alguns casos), que passa a ser a sócia da empresa alvo. c) A empresa alvo incorpora a terceira empresa, e passa a amortizar o ágio, com a empresa adquirente ainda existindo. O acórdão nº 9101-002.963, por maioria, decidiu contra a transferência de ágio no contexto geral
- 4. 4 acima. O principal argumento do voto vencedor foi pela impossibilidade de aproveitamento do ágio nesse caso, tendo em vista que a Terceira Empresa não pagou pela aquisição do investimento, logo não é a investidora exigida para fins fiscais, além da Empresa Adquirente não ter sido extinta. No CARF, o acórdão nº 1402-002.500 decidiu, por unanimidade de votos, contra a transferência do ágio, enquanto o acórdão nº 1301-002.281 decidiu favoravelmente pela amortização do ágio transferido, ressaltando que a fiscalização deve considerar a operação de forma integral (desde a formação do ágio) e não apenas determinadas etapas dela (i.e., transferência do ágio). Lembramos que existe uma decisão do Poder Judiciário favorável à transferência do ágio, desde que a sua origem seja baseada em operação entre partes não relacionadas. - Indedutibilidade do ágio com empresa veículo O acórdão nº 9101-002.962 decidiu negar provimento ao recurso especial do contribuinte no que se refere à possibilidade de amortização do ágio envolvendo “empresa veículo” no cenário sintetizado a seguir. Em 30 de abril de 2007, a Empresa A adquiriu a integralidade do capital social do contribuinte com ágio decorrente de expectativa de rentabilidade futura. A operação envolveu partes independentes e o ágio foi efetivamente pago e se fundou em laudo de avaliação econômica, cuja legitimidade não foi contestada. Ocorre que, posteriormente, o contribuinte incorporou a Empresa A (incorporação reversa) e passou a deduzir a amortização do ágio pago em sua própria aquisição das bases de cálculo do IRPJ e CSLL. Além disso, as operações realizadas na aquisição que resultou o ágio foram as seguintes: a) em fevereiro de 2007, a Empresa A foi constituída com capital de apenas R$ 100,00; b) em 10 de abril de 2007, os sócios da Empresa A cederam 99% de suas ações para terceira empresa do mesmo grupo (Empresa B), cuja maior parte do capital é detida por outra empresa do grupo, sediada nos Países Baixos (Empresa BV); c) em 27 de abril de 2007, a Empresa BV integralizou mais de R$ 1 bilhão em aumento de capital em sua controlada Empresa B; d) em 30 de abril de 2007, a Empresa B utilizou praticamente o mesmo valor para integralizar aumento de capital da sua controlada Empresa A, a qual, no mesmo dia, efetivou o pagamento da integralidade das ações do contribuinte. Na opinião da Receita Federal, a aquisição das ações do contribuinte foi feita, na verdade, pela Empresa BV, tendo a Empresa A sido utilizada com o fim único de possibilitar a extinção do investimento adquirido com ágio e, assim, de forma artificial, possibilitar a dedução da amortização desse ágio como despesa das bases de cálculo do IRPJ e CSLL (ou seja, a Empresa A exerceu a função de “empresa veículo”). O contribuinte, por outro lado, aduziu que a Empresa A não se tratou de mera empresa veículo, sem propósito negocial, vez que desempenhou função relevante do processo de aquisição e, ainda que fosse considerado desta forma pelo CARF, a dedução de amortização do ágio seria legítima, uma vez que os requisitos da Lei nº 9.532/97 foram atendidos. No entanto, para a CSRF a possibilidade de dedução das despesas de amortização do ágio, prevista
- 5. 5 no art. 386 do RIR/99, requer que participe da "confusão patrimonial" a pessoa jurídica investidora real, ou seja, aquela que efetivamente acreditou na "mais valia" do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a aquisição. Não é possível o aproveitamento tributário do ágio se a investidora real transferiu recursos a uma "empresa veículo" com a específica finalidade de sua aplicação na aquisição de participação societária em outra empresa e se a "confusão patrimonial" advinda do processo de incorporação não envolve a pessoa jurídica que efetivamente desembolsou os valores que propiciaram o surgimento do ágio, ainda que a operação que o originou tenha sido celebrada entre terceiros independentes e com efetivo pagamento do preço. Vale mencionar também que, ao final da fiscalização, além das despesas com amortização do ágio, as autoridades fiscais glosaram despesas com empréstimo realizado pela Empresa A de seu controlador no exterior (Empresa BV) para possibilitar a operação em questão, o qual foi posteriormente sucedido pelo contribuinte em razão da incorporação. Sobre este ponto, a autoridade fiscal argumentou que, praticamente na mesma data em que a operação de empréstimo foi realizada, a Empresa BV disponibilizou os recursos necessários à aquisição das ações também por meio de aumento de capital. Desta forma, o questionamento da autoridade fiscal foi no sentido de que a operação de crédito não era imprescindível para que a aquisição das ações fosse efetivada pelo contribuinte, na medida em que a integralidade dos recursos poderia ter sido disponibilizada pelo seu controlador estrangeiro através de aumento de capital. Ressaltou que liberalidade não poderia ser confundida com necessidade. No entanto, o contribuinte argumentou que, apesar da dívida original ter sido contratada de parte relacionada no exterior, esta transação foi feita por outra empresa do grupo por ele incorporada (Empresa A). No momento da incorporação, a dívida questionada pela autoridade fiscal já havia sido quitada através de um novo empréstimo tomado de terceiro (instituição financeira). Desta forma, a dívida herdada da operação de incorporação foi a realizada com terceiro não relacionado. Ainda, cabe destacar que em sede de recurso voluntário, o CARF (acórdão nº 1402-002.119) acatou o argumento do contribuinte e afirmou que, a quitação do empréstimo original fornecia elementos concretos de que a Empresa BV poderia prover apenas parte dos recursos necessários de forma permanente (via aumento de capital). Como a autoridade fiscal não recorreu deste ponto, apenas a discussão do ágio foi levada à CSRF. _________________________________________________________________________________ CARF - Regularidade da redução de capital para a alienação de ativos por sócio estrangeiro O acórdão nº 1201-001.809 discutiu se a redução de capital da Empresa autuada com a entrega de ações para os seus sócios estrangeiros (“Empresas Estrangeiras”), que posteriormente as aliena para terceiros, com a consequente tributação pelo ganho de capital, seria considerada simulação e, portanto, planejamento tributário abusivo. Em resumo, o planejamento tributário em questão teve o seguinte cenário fático: a) a Empresa autuada foi constituída em 1998 e tinha como sócias as Empresas Estrangeiras; b) a Empresa autuada era sócia majoritária da Empresa Alvo;
- 6. 6 c) a Empresa Alvo era integrante do Consórcio junto com outras empresas; d) em 2006, uma Empresa Interessada fez oferta para adquirir a Empresa Alvo e outra empresa do Consórcio, mas a venda não ocorreu; e) em maio de 2009, a Empresa Autuada publicou ata de assembleia extraordinária deliberando a redução do seu capital social, com a entrega das ações da Empresa Alvo para as Empresas Estrangeiras; f) em junho de 2009, foi desfeito um contrato entre alguns dos membros do Consórcio e um Banco de Investimentos que auxiliaria o Consórcio a efetuar possível alienação ou oferta pública de ações de cada uma das empresas do Consórcio; e g) por fim, em outubro de 2009, o Consórcio recebe proposta de um banco para sua reorganização e em março de 2010 é assinado pelas Empresas Estrangeiras e demais sócios um contrato de venda das ações da Empresa Alvo e demais empresas do Consórcio. O acórdão não indicou qualquer informação acerca de contratos anteriormente firmados ou negociações anteriores, ou que parte (Empresa Alvo ou Empresa Autuada) teria atuado nesse sentido, se limitando a estabelecer que as operações anteriores a maio de 2009 tiveram como propósito apenas a operação de redução do capital social. A Receita Federal entendeu que a redução de capital ocorrida, com a entrega das ações da Empresa Alvo, anteriormente detidas pela Empresa autuada, para as Empresas Estrangeiras, teria sido simulada para que a incidência da tributação sobre o ganho de capital auferido recaísse nas Empresas Estrangeiras, tributadas em 15% pelo imposto de renda, ao invés da Empresa autuada, tributada em 34% pelo IRPJ/CSLL. Diante destes fatos, a 1ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento do CARF, acolheu o entendimento jurisprudencial esposado nos acórdãos nºs 1301-001.302, 1402-001.477 e 1402-001.341, no sentido de que o art. 23 da Lei nº 9.249/1995 adota critérios para integralização do capital social que são idênticos aos critérios aplicados para a sua redução (art. 22), com a respectiva devolução da participação para os sócios, não sendo tributada no caso de uso do valor contábil, com a tributação ocorrendo apenas no caso de devolução pelo valor de mercado. A redução de capital em questão foi efetuada pelo valor contábil. Com base em tais fundamentos, o CARF negou provimento ao Recurso de Ofício e reconheceu que não houve qualquer simulação ou planejamento tributário abusivo quando da redução do capital social para a posterior alienação desses ativos pelos sócios. - Não incidência de contribuição previdenciária sobre o fornecimento de plano de saúde a todos os empregados e dirigentes O acórdão nº 2201-003.736 discutiu se o fato do contribuinte oferecer aos seus empregados planos de saúde com diferentes valores para adesão, violaria o disposto na Lei nº 8.212/91, que prevê que não incide contribuição previdenciária sobre assistência médica desde que a cobertura abranja a totalidade dos empregados e dirigentes da empresa. No caso, a Receita Federal autuou o contribuinte por não ter recolhido contribuição previdenciária sobre valores referentes às verbas de assistência médica, entendendo que o art. 28, § 9º, “q”, da Lei nº 8.212/91, dispõe que a não incidência da contribuição previdenciária se daria apenas nos casos em que haja o benefício com cobertura total e homogênea a todos os empregados e dirigentes, não podendo haver qualquer distinção quanto a cobertura dada a um dirigente ou mero empregado.
- 7. 7 O CARF acompanhou o entendimento do Superior Tribunal de Justiça nos autos do Recurso Especial nº 1.430.043/PR, no sentido de que a interpretação do dispositivo não pode ser extensiva, a ponto de determinar que somente faz jus a não incidência o empregador que fornecer exatamente o mesmo plano de saúde à totalidade de seus empregados, não importando o regime do contrato de trabalho ou grau de hierarquia dentro da empresa. Isto porque, referido artigo dispõe que não incidirá contribuição previdenciária nos casos em que há cobertura total dos empregados e dirigentes da empresa, não incluindo nenhuma outra condição como a homogeneidade do plano oferecido, ou valores diferenciados pagos por cada empregado para obter determinada cobertura. Além disso, restou consignado no acórdão que o contribuinte disponibilizou cobertura a todos seus empregados e dirigentes e não apenas a um grupo seleto, ficando, apenas, a critério de cada empregado ou dirigente a qual modalidade do plano de saúde aderiria, na medida em que, quanto maior abrangência do plano, maior a participação variável ou coparticipação a ser paga pelo empregado. Também restou consignado no acórdão que o intuito da Lei nº 9.528/97, que deu nova redação ao art. 28, § 9º, “q” da Lei nº 8.212/91, é permitir a iniciativa privada a concessão de benefícios a seus empregados, sem que isto se caracterize como salário, visando, na verdade, suprir uma carência de serviços e benefícios sociais, constitucionalmente assegurados. Assim, o CARF consignou que o elemento essencial para fruição da não incidência da contribuição previdenciária é a disponibilização da cobertura do seguro à saúde a todos os empregados e dirigentes (e não a homogeneidade dos planos), razão pela qual afastou-se a incidência da aludida contribuição. - Tributação da Sociedade em Conta de Participação (SCP) O acórdão nº 1201-001.676 tratou da cobrança de PIS e COFINS não-cumulativos sobre receitas decorrentes de contratos de sociedades em conta de participação (SCP) entre clubes de futebol para a venda de jogadores, das quais o contribuinte era sócio ostensivo. O contribuinte (sócio ostensivo) alegou que era associação isenta (IRPJ/CSLL e PIS/COFINS sobre receita bruta) e que a SCP deveria seguir o seu regime tributário, tendo em vista que a equiparação da SCP à pessoa jurídica se limitava ao IRPJ (art. 7º do Decreto-Lei nº 2.303/1986) e teria sido revogada pelo Código Civil de 2002, não incluindo o PIS/COFINS não-cumulativo, diante das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03 não disporem sobre a equiparação da SCP à pessoas jurídicas. Assim, entendeu o recorrente que a equiparação da SCP à pessoa jurídica para fins de incidência tributária é ilegal, tratando-se de mero contrato de parceria. Também sustentou o recorrente que as receitas recebidas pela SCP decorreram do pagamento de cláusula penal em razão da negociação de atletas com o exterior. Desta forma, argumenta que não haveria a incidência de PIS/COFINS por se tratar de indenização ou de receitas de exportação. O CARF, no acórdão analisado e no acórdão nº 1402-002.182 (processo conexo), decidiu que os clubes de futebol profissional não são entidades isentas para fins de IRPJ/CSLL, tendo em vista que a exploração e a gestão do desporto profissional constituem exercício de atividade econômica, caracterizando-se, portanto, como atividade do empresário ou da sociedade empresária (Lei nº 9.615/1998, artigo 2º, parágrafo único), estando sujeitos à tributação das sociedades em geral. Adicionalmente, o CARF entendeu que o sócio ostensivo é o elo de ligação de terceiros com a SCP, sendo responsável por quaisquer demandas de terceiros contra a sociedade, mas que a SCP é
- 8. 8 equiparada à pessoa jurídica (art. 7º do Decreto-Lei nº 2.303/1986), sendo tributariamente distinta do sócio ostensivo, razão pela qual eventuais benefícios fiscais existentes para o sócio ostensivo não são transmitidos à SCP (que no caso o CARF entendeu sequer existirem para o sócio ostensivo). Na ausência de opção do lucro presumido pela SCP, foi mantida a regra geral de tributação, ou seja, o regime da não-cumulatividade do PIS/COFINS (e do lucro real do IRPJ/CSLL no acórdão nº 1402- 002.182), com o reconhecimento de créditos de prestação de serviços na sua apuração, mas não com relação aos pagamentos à pessoas físicas ou acertos internos da SCP. O CARF também entendeu que tais valores recebidos pela SCP não se tratariam de indenizações, por se tratarem dos valores recebidos pela alienação dos direitos sobre os atletas profissionais. Com relação à exportação, entendeu o CARF não se tratar de exportação de mercadorias ou de serviços, de forma que não caberiam as hipóteses de isenção previstas no art. 5º da Lei nº 10.637/02 e art. 6º da Lei nº 10.833/03. - CARF mantém incidência do IRPJ e CSLL sobre a subvenção vertida aos sócios em razão da redução de capital, mas afasta a ocorrência de simulação na hipótese de constituição de pessoa jurídica por cisão para posterior alienação O acórdão nº 1201-001.669 da 1ª Turma Ordinária da 1ª Câmara da 1ª Seção do CARF analisou recurso de ofício, no qual a Delegacia Regional de Julgamento havia cancelado auto de infração de IRPJ/CSLL sobre (i) o ganho de capital na alienação de bens do ativo permanente e (ii) pela inobservância de requisitos legais para subvenção de investimento, contra a Empresa Autuada que realizou a cisão parcial de seu patrimônio com a restituição de capital aos sócios (pessoas jurídicas brasileiras), sendo a parcela cindida posteriormente alienada a terceiros. A cisão com a restituição de capital aos sócios utilizou recursos de conta de reserva constituída com o valor da isenção do IRPJ/CSLL em razão de isenção condicional pela subvenção de investimento. Inicialmente, a Empresa autuada recebeu das Empresas adquirentes uma proposta vinculativa de aquisição do seu negócio de produção de louças sanitárias, que eram produzidas em uma única filial. Assim, a Empresa autuada constituiu uma nova sociedade (“Empresa Alvo”), mediante cisão parcial de seu patrimônio e a transferência para a Empresa Alvo de todos os bens móveis e imóveis da referida filial que produzia louças sanitárias. Posteriormente, os sócios pessoas físicas da Empresa Alvo venderam as suas quotas para as Empresas adquirentes, que haviam apresentado a proposta vinculativa de aquisição do negócio de louças sanitárias. As pessoas físicas que eram sócias da Empresa Alvo apuraram e pagaram o IR sobre o ganho de capital apurado na operação. Para a fiscalização, esta reorganização societária foi feita para que o ganho de capital fosse tributado pelas pessoas físicas à alíquota de 15% e não pelo contribuinte pessoa jurídica às alíquotas de 25% pelo IRPJ e 9% pela CSLL. Após a referida cisão parcial, a empresa autuada ainda fez uma redução do seu capital social com a restituição de recursos aos seus dois sócios pessoas jurídicas, sendo que parte desta redução foi feita mediante a utilização de recursos da conta reserva de incentivos fiscais. Para a fiscalização da Receita Federal, a cisão parcial realizada pelo contribuinte foi uma simulação de uma sequência de atos societários realizados com o único objetivo de reduzir a tributação sobre o ganho de capital. Em relação a redução do capital social com a utilização de recursos da conta reserva de incentivos fiscais, a fiscalização considerou que o fato de haver um sócio pessoa jurídica que é holding administradora de bens, implica a distribuição indireta de recursos para os sócios pessoas físicas desta última. Analisando a questão da simulação na cisão parcial para a posterior venda da parcela cindida
- 9. 9 (Empresa Alvo), a turma julgadora entendeu que a fiscalização não provou a existência de simulação, ante a existência de proposta vinculativa de aquisição entre a Empresa Alvo e as Empresas adquirentes, indicando que apenas o negócio do estabelecimento cindido estava sendo vendido, sendo que a Empresa autuada se retirou do mercado. Para corroborar a falta de prova a respeito da simulação, o voto condutor indicou que a fiscalização não aplicou a multa agravada de 150% do crédito tributário porque não tinha certeza a respeito de sua afirmação. Sobre a tributação das subvenções para investimentos, o contribuinte alegou que não houve restituição de capital aos sócios, porque o capital reduzido por ocasião da cisão foi transferido às empresa cindendas – sócios pessoas jurídicas da Empresa autuada (passando a compor o capital destas) – e não aos seus sócios pessoas físicas, além do valor das reservas capitalizadas ser superior ao valor das subvenções em referência. A administração tributária, por sua vez, alegou que toda cisão é acompanhada de restituição de capital aos sócios, sendo que neste caso, entre os sócios havia uma holding de administração de bens, o que representaria uma restituição indireta do capital social aos sócios pessoas físicas, razão pela qual a subvenção, destinada a aumentar o patrimônio da pessoa jurídica para incrementar a produção, teria uma finalidade diversa daquela prevista em lei. O voto condutor indicou que o art. 545 do RIR/99 e o art. 18 da Lei nº 11.941/09, ao determinarem a tributação da subvenção na hipótese de redução de capital com restituição de capital ao sócio, pretenderam atingir todos os casos em que houvesse restituição de capital aos sócios por motivo de redução de capital, sem qualquer tipo de distinção, razão pela qual neste ponto a autuação foi reestabelecida. - Cessão de direito de imagem e aplicação de Tratado Internacional para evitar a dupla tributação O acórdão nº 2201-003.748 da 1ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da 2ª Seção do CARF decidiu, por maioria de votos, dar provimento ao recurso voluntário do contribuinte para afastar a tributação dos seus rendimentos auferidos na China nos anos de 2011 e 2012, enquanto em relação ao direito de imagem foi mantida a tributação pela pessoa jurídica que o contribuinte possui no Brasil. O caso analisado tratou de atleta profissional de futebol que celebrou contrato com pessoa jurídica para cessão do direito de exploração econômica de sua imagem, cujos rendimentos foram então tributados pela pessoa jurídica. A pessoa jurídica era formada por somente dois sócios, sendo o contribuinte detentor de 99,97% das quotas sociais. Além disso, após transferência internacional do atleta, os rendimentos percebidos pelo contribuinte em decorrência do seu contrato com o clube chinês foram tributados somente na China. A Receita Federal efetuou lançamento fiscal contra o contribuinte, ao concluir que (i) o direito de imagem do atleta está abrangido na esfera do direito à personalidade, que, por ser indisponível, não poderia ser cedido à pessoa jurídica, de modo que os rendimentos decorrentes da exploração desse direito deveriam ser tributados pela pessoa física e não pela pessoa jurídica; (ii) os rendimentos recebidos de fonte do exterior deveriam ser tributados pelo imposto de renda no Brasil, visto que o recorrente manteve residência fiscal no país, não tendo entregado a declaração de saída definitiva, e continuou a apresentar Declarações de Ajuste Anual (DAA) do IRPF. No julgamento, prevaleceu o entendimento de que a interpretação conjunta dos arts. 11 e 20 do Código Civil autoriza a cessão do direito de imagem para exploração econômica por pessoa jurídica, o que ainda estaria em consonância com o disposto no art. 129 da Lei nº 11.196/2005 (prestação de serviços intelectuais). Desse modo, observando que a Receita Federal não alegou a artificialidade da operação de cessão e exploração do direito de imagem, o CARF afastou a cobrança de imposto de
- 10. 10 renda em face do atleta profissional de futebol, concluindo pela possibilidade de cessão do direito de imagem para sua exploração econômica por pessoa jurídica. Importante notar que, na discussão sobre a possibilidade de cessão do direito de imagem, não foram analisados o art. 980-A, § 5º, do Código Civil, cuja redação foi dada pela Lei nº 12.441/11, e o art. 87-A da Lei nº 9.615/98 (Lei Pelé), com redação dada pela Lei nº 12.395/2011. Com relação aos rendimentos percebidos de fonte no exterior, o CARF entendeu pela prevalência do Acordo Destinado a Evitar a Dupla Tributação e Prevenir a Evasão Fiscal em matéria de Imposto sobre a Renda entre o Governo da República Federativa do Brasil e o Governo da República Popular da China, promulgado por meio do Decreto nº 762/93. O órgão observou que, não obstante tenha mantido habitação permanente no Brasil, o jogador de futebol adquiriu condição de residente também na China, após sua transferência, visto que foi lá onde manteve relação empregatícia, pessoal e econômica. Diante da prevalência da sua residência na China na forma do Artigo 4 (Residente), além do disposto no artigo 17 (Artistas e Atletas) do Acordo que prevê a tributação onde as atividades são exercidas, somente a China poderia tributar tais rendimentos. - Dedutibilidade de despesas com juros e variação cambial decorrentes de dívidas assumidas de empresas posteriormente incorporadas O acórdão nº 1401-001.935 deu parcial provimento ao recurso voluntário do contribuinte para cancelar a glosa de despesas consideradas desnecessárias pela autoridade fiscal, referentes a juros e variação cambial de passivo em moeda estrangeira. O CARF manteve apenas uma pequena parcela da autuação sobre despesas da mesma natureza, mas que não foram devidamente comprovadas pelo contribuinte. De acordo com o referido acórdão, o contribuinte assumiu despesas de juros e variação cambial relacionadas a financiamentos que foram tomados por empresas, posteriormente incorporadas pelo mesmo. A autoridade fiscal entendeu que tais despesas eram alheias e desvinculadas da sua atividade, e que foram assumidas por mera liberalidade. Em sua opinião, a única razão para o contribuinte fazer isso foi evitar que essas despesas fossem perdidas (não aproveitadas). Isto é, em situação normal, a incorporada iria compensar todo o seu resultado com saldos de bases negativas no momento da incorporação. E saldo de bases negativas não compensados seriam perdidos, tendo em vista que a pessoa jurídica sucessora por incorporação não pode compensar prejuízos fiscais da sucedida. Outro argumento que demonstraria a liberalidade da assunção da dívida foi o registro em dólar do passivo pelo contribuinte, tendo em vista que a contrapartida foi registrada no ativo como um direito creditório em reais; e não foram registrados juros. Desse modo, enquanto o passivo gerava despesas de juros e de variação cambial relevantes, o ativo não gerava receitas correspondentes. No entanto, o contribuinte sustentou que a assunção de dívidas antes da incorporação tratou-se de medida protetiva dos seus interesses, visando evitar o vencimento antecipado de dívidas contraídas pela sociedade incorporada por ocasião da incorporação e/ou mudança de controle, ou do descumprimento de obrigações contratuais. O CARF, dando razão ao contribuinte e contrapondo o argumento da autoridade fiscal, entendeu que o resultado das operações de assunção de dívida poderia ser oposto ao ocorrido e, assim, gerar justamente o efeito contrário – ou seja, a incorporada deixaria de reconhecer receitas cambiais passíveis de reduzir os prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas que se extinguiriam por causa
- 11. 11 da incorporação. Para o CARF, a assunção antecipada de dívidas da sociedade sucedida em relação à data da incorporação, por si só, não é fato capaz de caracterizar como desnecessárias despesas, como juros e variações cambiais, advindas da aceitação, sobretudo quando havia o risco de vencimento antecipado das obrigações e o prazo entre a assunção e a incorporação foi diminuto e estava dentro do contexto da organização societária. - CARF analisa simulação na constituição de empresas por grupo econômico com intuito de manter a tributação de sua renda com base no lucro presumido O acórdão nº 1401-001.812 decidiu, por unanimidade de votos, manter auto de infração lavrado para cobrança de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS, pois entendeu que o contribuinte teria constituído empresas de forma simulada para manter-se no regime de tributação do lucro presumido e, portanto, sujeitar-se a carga tributária mais benéfica. No caso concreto, o contribuinte autuado exerce atividade de seguradora, estando obrigada à tributação da renda com base no lucro real. Paralelamente, o contribuinte também exerce a atividade financeira de intermediação de operações de crédito a servidores públicos, sendo esta última objeto da fiscalização. De acordo com a Fiscalização, a controladora da empresa autuada constituiu uma terceira empresa, não obrigada à tributação da renda com base no lucro real, para desenvolver atividade de processamento de dados para o desconto em folha dos servidores públicos das parcelas de pagamento de empréstimos intermediados pelo contribuinte autuado e por outras duas pessoas jurídicas. O racional de ausência de materialidade desta terceira empresa e, por via de consequência, de que as receitas oriundas dos serviços por ela executadas deveriam ser alocadas ao contribuinte autuado foi sustentado pela Receita Federal com base nos seguintes argumentos: a) jamais houve integralização do capital social da terceira empresa prestadora de serviços de processamento de dados; b) funcionários da empresa autuada eram encarregados por realizar a escrita contábil e fiscal da terceira empresa prestadora de serviços; c) esses mesmos funcionários foram responsáveis por responder os questionamentos da Fiscalização; d) despesas com pessoal da empresa prestadora de serviço foram inicialmente arcadas pela empresa autuada; e) foi firmado um contrato de comodato, sem reconhecimento de firma, por meio do qual a empresa autuada concedeu de forma graciosa recursos de informática, humanos e tecnológico, além de bens móveis e imóveis, por prazo indeterminado, à prestadora de serviço, sem detalhamento dos bens objeto desse Contrato; f) total descompasso entre as receitas da empresa prestadora de serviço e seu custo operacional. Com efeito, a empresa autuada, que era responsável pela intermediação das operações de crédito, percebia remuneração equivalente a 0,5% sobre a taxa de financiamento, como reposição dos custos administrativos, enquanto que a empresa prestadora de serviços, responsável pelo processamento de dados das referidas operações, percebia remuneração equivalente a 8,4% sobre o montante emprestado em cada mês. Outros fatores foram levados em conta, como a inexistência de qualquer indicação relativa à empresa prestadora de serviço no local em que, supostamente, esta exerceria suas atividades. Sendo que, neste local, existiria apenas um funcionário da empresa prestadora de serviços, sendo todos os demais da empresa autuada.
- 12. 12 Vale, ainda, destacar que, no ano-calendário de 2007, período da fiscalização, a entidade controladora utilizou grande parte dos lucros distribuídos pela empresa prestadora de serviços para investimentos no mercado financeiro. Além disso, promoveu novos aumentos de capital na empresa autuada, pagou dividendos aos seus próprios acionistas e adquiriu bens imóveis que, posteriormente, foram colocados à disposição da empresa autuada. Em sua defesa, o contribuinte argumentou que as empresas mencionadas no auto de infração pertencem ao mesmo grupo econômico, que sua sinergia não seria ilegal, e que "ínsita é à estrutura do grupo econômico certa confusão patrimonial, sendo tal característica essencial para a atuação coordenada das empresas integrantes. De modo contrário, impossível seria a formação de um grupo societário, porquanto as empresas autuariam sempre de maneira isolada, isto é, sem o necessário compartilhamento de recursos que viabiliza o direcionamento econômico do conjunto de sociedades." Os Conselheiros do CARF entenderam que a confusão patrimonial, confessada pela empresa autuada, demonstrava claramente que a empresa prestadora de serviços não existia em termos materiais, sendo, portanto, uma simulação absoluta. Com efeito, para os conselheiros do CARF, “é verdade que empresas, principalmente quando pertencentes a um mesmo grupo, podem compartilhar de infraestrutura física e de pessoal, mas isso não significa admitir que haja confusão patrimonial entre elas. Mesmo se utilizando de infraestrutura compartilhada, as empresas devem zelar pelo princípio contábil da entidade, ou seja, cada uma deve se comportar como autônoma e registrar proporcionalmente os respectivos custos, despesas e receitas, celebrando os devidos contratos de compartilhamento quando for o caso. De fato, se uma mesma pessoa trabalha para várias empresas do grupo, não podem os custos com seu salário e encargos ficarem todos, coincidentemente, na empresa optante pelo regime de lucro real.” Ademais, somente haveria que se falar em "sociedade" ou "empresa" na presença de "atividade econômica organizada de produção e circulação de bens e serviços para o mercado, exercida pelo empresário, em caráter profissional, através de um complexo de bens". No caso concreto, constatou-se efetivamente a presença de apenas uma “empresa”, eis que a confusão patrimonial revelou a presença de uma única “atividade”, sujeita portanto à tributação única. Os Conselheiros do CARF ainda ponderaram que “não cabe à fiscalização afirmar qual atividade é mais importante nem dizer a proporção de receitas que deve ser adotada pelas empresas em um contrato. Acontece que é no mínimo suspeita a coincidência de ter, em um contrato, um percentual expressivo das receitas alocado para o CNPJ optante pelo regime de lucro presumido e cuja tarefa se resumia a ceder o uso de um programa de computador (atividade meio), enquanto que o CNPJ optante pelo regime de lucro real e que realiza a intermediação entre cliente e produto (atividade fim) fica com um percentual de receitas suficiente apenas para cobrir seus custos.” Destacamos, por fim, que houve divergência entre os Conselheiros julgadores quanto a manutenção da aplicação da multa qualificada de 150%, em relação ao imposto de renda. Isso porque, parte dos conselheiros entenderam não ser passível sua imputação, posto que a conduta exercida pela empresa autuada não seria expressamente vedada pelo ordenamento jurídico. No entanto, prevaleceu a tese de que tal multa deveria ser mantida uma vez que, no entender do CARF, “o simples ato de deliberadamente constituir uma pessoa jurídica apenas no papel, sobretudo por meio de ações não singelas, revela claramente a capacidade cognitiva do agente para compreender o rumo antijurídico que estava a tomar”, i.e, evasão ilícita da tributação.
- 13. 13 - CARF anula auto de infração na parte referente à distribuição e lucros à sociedade participante em SCP O acórdão nº 1301-002.489 deu parcial provimento ao recurso apresentado por contribuinte, sócio ostensivo de sociedade em conta de participação, para afastar a tributação do IRPJ e CSLL, quanto à glosa de despesas financeiras, referentes à empréstimos captados no mercado, que, de acordo com a Receita Federal teriam sido repassados à sócia participante da SCP. No caso concreto, a Fiscalização verificou que, nos anos-calendário de 2008 e 2009, o contribuinte promoveu a captação de empréstimos onerosos (financiamentos passivos) no mercado e, no mesmo período, concedeu empréstimos de mútuo a pessoas ligadas (subsidiárias) e a outras empresas, em especial à sócia participante da SCP (financiamentos ativos). Ocorre que, de acordo com a Receita Federal, a empresa autuada teria deixado de exigir da sócia participante, beneficiária dos seus empréstimos, o ressarcimento dos ônus dos encargos financeiros por ele suportados na mesma proporção dos capitais repassados. Com efeito, para a Receita Federal, não seriam dedutíveis do lucro da repassadora (i.e., empresa recorrente) os encargos financeiros atinentes às parcelas de empréstimos repassados, se a empresa repassadora não exigir das recebedoras (i.e., da sócia participante da SCP) dos repasses o ressarcimento dos ônus na proporção dos capitais repartidos. Nesse contexto, a falta de necessidade da despesa decorreria do fato de que o contribuinte teria assumido encargos mais pesados junto a várias instituições financeiras, repassado valores a outras empresas com encargos menores ou inexistentes. Tal operação não faria parte do objeto social da empresa e, por isso, o excesso de encargo assumido deveria ser considerado desnecessário. Para a Fiscalização, a sócia participante poderia ter obtido o empréstimo diretamente junto à instituição financeira, sem usar o contribuinte autuado como intermediário, dividindo com ele a assunção dos relevantes encargos financeiros. Em sua defesa, o contribuinte informou que não realizou repasse do empréstimo à empresa ligada, em especial à sócia na SCP. Com efeito, os valores repassados a tal empresa, não seriam repasses do empréstimo que fora captado no mercado, mas verdadeiros repasses fruto de distribuição de lucros (a sócia participante da SCP teria direito a 25% do lucro apurado pela SCP). Assim sendo, seria imprópria a glosa das despesas financeiras, uma vez que não teria ocorrido o repasse dos valores captados à sócia participante da SCP, de forma graciosa. A recorrente também alegou que como sócia ostensiva da SCP, cabia-lhe captar empréstimos (i) tanto para uso próprio, no desenvolvimento de suas atividades, (ii) quanto para o desenvolvimento das atividades da SCP, tendo observado, nesse último caso, o reconhecimento das despesas que lhe são próprias, na exata proporção de sua participação na SCP. Nessa toada, a empresa recorrente destacou que a contabilização das atividades que executa em nome próprio (tal como a captação de empréstimos para uso em suas atividades) é efetuada em separado, e de forma segregada, da contabilização das atividades que desempenha no âmbito de sua atuação como sócia ostensiva (tal como a captação de empréstimos para uso nas atividades da SCP). Na interpretação do CARF, da análise da contabilidade e da escrita fiscal da empresa recorrente (sócia ostensiva da SCP) seria possível verificar que os repasses a sócia participante da SCP não ocorreram em caráter de empréstimo, mas, sim, de pagamentos referentes à distribuição de lucro. Não havendo, portanto, qualquer ponto de contato entre as despesas financeiras que o Fisco pretendia glosar e os valores repassados à sócia participante.
- 14. 14 O CARF também destacou que a “desnecessidade da despesa”, assim como eventual existência do repasse de recursos, devem ser cabalmente comprovadas pela Fiscalização, não podendo haver, como ocorreu no caso concreto, mera presunção de tal transferência de numerário. - CARF atribui natureza remuneratória à plano de SOP O acórdão nº 2401-004.861 decidiu, por voto de qualidade, ser devido contribuição previdenciária sobre valores recebidos por conta de plano de compra de ações, ‘Stock Options Plan’ (SOP). No caso concreto, a empresa autuada ofertava aos seus funcionários a opção de aderir ao plano de compra de ações, pessoais, intransferíveis, e vinculadas ao contrato de trabalho. A Receita Federal entendeu que o mesmo teria característica remuneratória, e não mercantil (não sujeita à tributação da contribuição previdenciária), pois inexistente risco ao empregado. Além disso, seria devido contribuição previdenciária, pois o plano teria outras características típicas de planos com natureza remuneratória. Para tanto apresentou a seguinte tabela comparativa: Aspectos Determinantes da Natureza Jurídica dos Planos de Stock Options Mercantil Remuneratória Não existe qualquer vínculo com o contrato de trabalho Concessão do benefício está vinculada diretamente ao desempenho ou a metas de produtividade Método de exercício autorizado implica onerosidade e risco para o empregado Método de exercício autorizado no ato concessivo da premiação não implica ônus ou risco ao beneficiário É extensivo a todos os funcionários É a empresa quem seleciona os beneficiários Não objetiva fidelizar o trabalhador na empresa Complementação ao salário fixo contratado, entre outras hipóteses de utilização do plano de opções como estratégia de remuneração variável Inexiste qualquer conotação de caráter retributivo As ações são custodiadas ao empregado de forma subsidiada pela empresa, que prefixa o preço em valor bem abaixo do mercado Em sua defesa, o contribuinte alegou que havia risco no plano ofertado aos seus empregados, isso porque: (i) o plano seria oneroso e de livre adesão por parte do empregado; (ii) o suposto "benefício" do participante, correspondente à diferença entre o preço do exercício da opção de compra das ações e o valor da ação na Bolsa de Valores, não representaria remuneração paga, devida ou creditada pela empresa autuada, sendo que o resultado do exercício da opção de compra das ações teria implicado, na verdade, quando muito, "ganho eventual" aos participantes. Ao analisar o recurso voluntário do contribuinte, os Conselheiros julgadores primeiro salientaram que em face da ausência de previsão na legislação tributária e na trabalhista, os questionamentos acerca da natureza jurídica de um plano de SOP dependem da análise específica dos planos, dos riscos incorridos e das características dos pagamentos realizados. Ademais, partindo do pressuposto de que os planos de SOP possuem, regra geral, natureza mercantil, cabe a autoridade fiscal o ônus de demonstrar e comprovar que houve desvirtuamento dos referidos planos, caracterizando-os como remuneração para fins de incidência da contribuição previdenciária. Na análise do caso concreto, no entanto, e por voto de qualidade, os conselheiros do CARF entenderam que o Fisco demonstrou o caráter remuneratório do plano de SOP ofertado pelo contribuinte autuado. Com efeito, tal decisão foi balizada no fato de que o plano de SOP em questão não foi ofertado a
- 15. 15 todos os funcionários da empresa, estava atrelado à critérios de performance, e podia ser financiado pela própria empresa. Além disso, foi destacado que em todos os programas há cláusulas específicas prevendo o tratamento às opções de compra e aos lotes de ações já passíveis de aquisição em casos de encerramento do contrato de trabalho ou fim do mandato do administrador, de aposentadoria ou invalidez permanente. Tal característica também apontaria para o caráter remuneratório do plano de SOP em questão. - CARF julga caso em que limite para tributação da renda segundo o lucro presumido teria sido extrapolado por contribuinte sujeito ao RET No acórdão nº 1302-002.283, o CARF analisou caso em que determinada empresa com atividade imobiliária foi autuada por supostamente ter utilizado indevidamente a opção pelo lucro presumido, tendo em vista que, segundo a Fiscalização, no ano-calendário anterior auferiu receitas em montante superior ao limite legal estabelecido na legislação tributária para exercer tal opção. Em sua defesa, o contribuinte informou que tributa suas receitas segundo o Regime Especial de Tributação (RET), que trata a Lei nº 10.931/2004. Assim sendo, o lançamento realizado pela Receita Federal seria improcedente, uma vez que as receitas sujeitas ao RET não deveriam ser inclusas no computo do limite legal para opção pelo lucro presumido. Ademais, o contribuinte sustentou que, ainda que a Fiscalização tivesse razão, i.e., que a empresa, de fato, extrapolou o limite legal para opção pelo lucro presumido, o auto de infração deveria ser cancelado, pois, verificado o erro na apuração do IPRJ e CSLL, a autoridade fiscal deveria ter efetuado o lançamento de ofício com base no lucro real trimestral, e não segundo o lucro real anual, conforme demonstra o termo de lançamento. Em julgamento de primeira instância, a 3ª Turma da DRJ-Recife-PE considerou procedente em parte a impugnação apresentada pelo contribuinte. Com efeito, segundo o acórdão da DRJ, apesar de correto o entendimento da fiscalização quanto à inclusão das receitas tributadas no RET, para fins de definição do limite anual para opção pelo lucro presumido, o auto de infração merecia ser cancelado porque a autoridade fiscal apurou o imposto com base no lucro real anual, quando deveria ter apurado o imposto com base no lucro real trimestral, que seria a regra geral. Ao analisar o caso concreto, o CARF primeiro ponderou não existir uma regra clara para definição se as receitas sujeitas ao RET devem, ou não ser computadas no limite para opção pelo regime de apuração do IRPJ e da CSLL pelo lucro presumido. Portanto, seria necessário fazer uma análise sistemática dos dispositivos que tratam do limite para opção pelo lucro presumido, previstos na Lei nº 9.718/1998, e os termos fixados na lei que criou o RET (Lei nº 10.931/2004). Nesse diapasão, o CARF entendeu que da leitura da Lei nº 10.931/2004, é possível identificar que as receitas (e respectivos custos e despesas) obtidos com as incorporações submetidas à tributação pelo RET não devem ser computadas na apuração dos tributos devidos pela pessoa jurídica com relação às demais incorporações não submetidas ao RET ou, ainda, a outras atividades desenvolvidas pela empresa. Em outras palavras, a Lei nº 10.931/04 disciplinou tão somente que as operações tributadas pelo RET não devem afetar as bases de cálculo dos tributos devidos pelas atividades não incluídas naquele regime especial. Por outro lado, em momento algum a Lei nº 10.931/04 trata da receita das incorporações submetidas ao RET, como decorrentes de atividades alheias ou separadas da pessoa jurídica, que
- 16. 16 justificasse a sua exclusão no cálculo do limite anual de opção pelo lucro presumido. Com efeito, o fato do art. 7º determinar a escrituração segregada de cada incorporação submetida ao RET, não conduziria à conclusão de que se trata de uma apuração dissociada do resultado global da pessoa jurídica. Segundo o CARF, o que a Lei nº 10.931/04 busca é tão somente neutralizar os efeitos do RET na apuração dos tributos devidos pela pessoa jurídica com relação às receitas das demais atividades, além disso sua segregação visa apenas assegurar a demonstração correta das bases de cálculo, sejam elas as submetidas ao RET, sejam às não abrangidas pelos benefícios. Por esses motivos, assim como a DRJ, o CARF entendeu que a Fiscalização estava correta ao afirmar que inexiste amparo legal para que o contribuinte exclua do cálculo de sua receita bruta anual os valores das receitas submetidas à tributação pelo RET, com vistas à definição do limite para a opção pelo lucro presumido. Não obstante, tal qual a DRJ, o CARF entendeu que o auto de infração deveria ser cancelado, pois a autoridade lançadora deveria ter realizado o lançamento com base no lucro real trimestral e não efetuar o lançamento de ofício com base no lucro real anual. - Incidência de Contribuição Previdenciária sobre os valores pagos a título de Participação nos Lucros ou Resultados para membros do Conselho de Administração com vínculo empregatício O acórdão nº 2201-003.655 tratou da não incidência de contribuição previdenciária sobre os valores pagos a título de PLR para membros do Conselho de Administração com vínculo empregatício com a companhia. A autoridade fiscal defendeu a inaplicabilidade do artigo 28, § 9°, alínea ‘j’, da Lei nº 8.212/91, para manter a incidência de contribuição para os empregados do contribuinte que desempenhariam a função de administradores, pois, no seu entendimento, não fariam jus ao PLR com base na Lei nº 10.101/00, e sim à participação nos lucros e resultados regulamentada pela Lei nº 6.404/76. O CARF decidiu, por maioria de votos, dar provimento ao recurso voluntário do contribuinte, para afastar a incidência de contribuição sobre os valores pagos a empregados integrantes do Conselho de Administração da Companhia, por entender que em não havendo norma legal que impeça os segurados empregados de serem membros de Conselho de Administração, não há fundamento para afastar o alcance da Lei n° 10.101/00. - Incidência de Contribuição Previdenciária sobre o valor recebido por sócio administrador a título de mútuo O acórdão nº 2401-004.869 decidiu pela incidência de contribuição previdenciária sobre os valores referentes a transferências feitas ao sócio administrador de empresa, supostamente a título de mútuo, em razão da insuficiência de provas capazes de comprovar a alegada natureza jurídica. No caso em questão, o contribuinte realizou transferências e pagamentos a favor do seu sócio administrador, as registrando na contabilidade como “empréstimos a pessoas ligadas”. Esses valores teriam sua origem em contratos de mútuos legítimos, revestidos das formalidades legais necessárias, e que teriam sido, inclusive, parcialmente quitados através de títulos ao portador emitidos pela Eletrobrás. Nesse contexto, foi lavrada autuação fiscal, através da qual foi exigida contribuição sobre esses valores, pois seriam, na verdade, pagamentos feitos a título de remuneração pelo trabalho despendido pelo sócio administrador e, desta forma, deveriam integrar a base de cálculo da referida
- 17. 17 contribuição. No julgamento realizado, o CARF entendeu que apesar dos contratos de mútuos existirem e, em análise abstrata, o mútuo entre partes ligadas ser um negócio jurídico válido, as circunstâncias existentes impedem concluir que os pagamentos e transferências foram realmente feitos a título de mútuo. Para tanto, primeiramente, é observado que o sócio administrador possui 99% de participação no contribuinte e amplos poderes de gestão, o que pode acarretar em desvios de finalidade e confusão patrimonial entre as partes, até mesmo pelo fato dos contratos de mútuo terem sido assinados unicamente pelo sócio administrador, na condição de mutuário e de mutuante. Além disso, é ressaltado que (i) os valores objeto dos contratos é significativo considerando as receitas auferidas pelo contribuinte nos anos em questão e foram utilizados para pagamento de despesas pessoais do sócio e de seus familiares, o que é incompatível com a finalidade de um empréstimo, bem como (ii) a dação em pagamento por meio de títulos ao portador da Eletrobrás mostra-se incompreensível e suspeita, uma vez que se tratam de títulos dotados de alta probabilidade de iliquidez e inexigibilidade. Neste sentido, o CARF entendeu que tais pagamentos e transferências possuem a real natureza de remuneração, a título de pró-labore, e, desta forma, devem sofrer a incidência da contribuição. - Desconsideração do afretamento em contrato único com objeto de prestação de serviços. Incidência de CIDE O acórdão nº 3201-003.022 decidiu pela incidência da Contribuição de Intervenção sobre o Domínio Econômico (CIDE) sobre os pagamentos feitos ao exterior a título de afretamento previstos em contratos únicos de prestação de serviços e de afretamento, sob o fundamento que esses objetos seriam indissociáveis e, por isso, a prestação de serviço representaria a atividade-fim e único objeto do contrato. No caso em tela, o contribuinte celebrou três diferentes contratos, todos para “prestação de serviços técnicos especializados de prospecção sísmica marítima”, sendo que realizou remessas ao exterior para o pagamento do afretamento de embarcações previstos nesses contratos, sem realizar o recolhimento de CIDE. Neste contexto, o CARF entendeu, por maioria de votos, como correta a autuação fiscal de que deve incidir a CIDE sobre as remessas realizadas para o suposto pagamento do afretamento, pois a conclusão é de que “a contratação de embarcação com especificações de construção, equipamento e operação para atender à consecução dos serviços técnicos especializados (...) consubstancia-se parte integrante e indissociável da atividade, que se constitui única, não permitindo segregar os valores pagos para os efeitos de incidência da CIDE”. Entre os elementos probatórios que levaram o CARF a essa conclusão, destaca-se (i) que o objeto do contrato é de prestação de serviços técnicos especializados, sendo o fornecimento de embarcação parte integrante e instrumental dos serviços pactuados e (ii) que a embarcação não poderia ser escolhida livremente pela autuada, pois ela própria se constitui um dos instrumentos contratados e é de propriedade da empresa contratada. Assim, não seria possível segregar os valores remetidos para o pagamento do afretamento da embarcação dos valores remetidos para o pagamento dos serviços técnicos prestados, sendo todos oriundos de um único contrato e com finalidade única, qual seja, a remuneração de empresa estrangeira pelos serviços técnicos prestados, sobre a qual incide a CIDE.
- 18. 18 Adicionalmente, foi afastada a alegação do contribuinte de que para incidência da CIDE há a necessidade de transferência de tecnologia, uma vez que a Lei nº 10.168/00, a qual instituiu a referida contribuição, não previu a transferência de tecnologia como necessária para a incidência da CIDE, com exceção de hipóteses não aplicáveis ao caso em questão. - CARF contra o ágio baseado em carteira de clientes, contratos e ativos relacionados Nos acórdãos nºs 1301.002-432 e 1301.002-430, foi glosada a amortização do ágio por maioria de votos diante da impossibilidade de ágio ser baseado na rentabilidade futura da carteira de clientes, contratos e ativos financeiros da Empresa Alvo (instituição financeira). Os contribuintes muitas vezes buscam estruturar a aquisição de negócios e seus respectivos ativos mediante a aquisição das pessoas jurídicas que os detém, indicando a rentabilidade futura como critério para o ágio, visando a sua amortização futura. Todavia, o CARF considerou que nos casos em questão os documentos da aquisição indicavam a intenção de compra dos referidos ativos (carteira de clientes, contratos e ativos financeiros e administração de ativos). Dessa forma, e diante de dispositivo específico da legislação anterior sobre o ágio baseado em fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas (art. 20, § 2º, “c” do Decreto-Lei 1.598/1977), o contribuinte não poderia optar por outra modalidade (i.e., rentabilidade futura) para contabilizar referido o ágio pago. Esse entendimento resulta do fato de que apesar do preço de aquisição desses ativos intangíveis ser baseado na sua rentabilidade futura, esse critério é apenas um método de fixação do preço e não resulta na sua qualificação como um ágio dessa natureza, com a consequente impossibilidade de sua amortização após a reorganização societária. - Sujeição passiva ao IRPJ sobre rendimentos provenientes de juros sobre o capital próprio (JCP) em caso de usufruto de ações O acórdão n° 1402-002.445 tratou da sujeição passiva ao IRPJ sobre os rendimentos provenientes dos juros sobre o capital próprio em casos de usufruto de ações, tendo prevalecido, por maioria de votos, a tese do Contribuinte, nu-proprietário das ações, segundo a qual o sujeito passivo da obrigação tributária deve ser o usufrutuário das ações, tendo em vista que pelo instituto do usufruto, os frutos das ações pertencem aos usufrutuários. O Fisco, por outro lado, defendeu que o usufruto das ações seria uma convenção particular não oponível ao Fisco, com a finalidade de modificar a definição legal do sujeito passivo, que no seu entender seriam os acionistas da pessoa jurídica que efetua o pagamento. Entretanto, uma vez que, no caso, os juros sobre o capital próprio foram efetivamente pagos aos usufrutuários, o CARF concluiu que a tributação acabou por ser imputada sobre valores que o Fisco entendeu que deveriam ter sido recebidos pelo Contribuinte, nu-proprietário das ações, e não sobre os rendimentos efetivamente auferidos por ele, não tendo a obrigação tributária jamais existido perante o nu-proprietário das ações. Ademais, entendeu o CARF que o conceito a ser aplicado ao usufruto deve ser extraído a partir do conjunto normativo do direito privado, uma vez que tal instituto é regulado pelo Código Civil e, em tratando-se de usufruto de ações, pelas normas de direito societário, não tendo o legislador, no âmbito tributário, atribuído ao instituto do usufruto efeitos tributários específicos. Desta forma, foram afastados os argumentos Fazendários de que os juros sobre o capital próprio deveriam ser pagos somente aos acionistas, e não aos usufrutuários.
- 19. 19 - Impossibilidade de aproveitamento integral de prejuízos fiscais e base de cálculo negativa em casos de extinção da pessoa jurídica por fusão No acórdão nº 1402-002.529, o CARF decidiu, por maioria de votos, pela manutenção da limitação de 30% na compensação de prejuízos fiscais na apuração do IRPJ, e de base de cálculo negativa de CSLL, ante a ausência de previsão legal que afaste a limitação nos casos de extinção da pessoa jurídica em razão de fusão. No caso em questão, o contribuinte justificou a compensação integral dos prejuízos fiscais e da base de cálculo de CSLL, em razão do entendimento de que a limitação de 30%, prevista nos artigos 33 do Decreto-lei n° 2.341/87 e 22 da Medida Provisória n° 2.158/01, somente seria aplicável para as empresas sucessoras, não havendo qualquer vedação para o aproveitamento dos créditos pelas empresas sucedidas. Por outro lado, esclareceu o CARF que o artigo 33 do Decreto-lei n° 2.341/87 visa impedir que o saldo de prejuízo fiscal da empresa a ser incorporada cause qualquer impacto financeiro na incorporadora, sendo aplicável ao caso, ante a ausência de qualquer exceção que expressamente afastasse a limitação. Adicionalmente, o CARF concluiu que a possibilidade de compensação de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa, refere-se a uma benesse tributária, uma vez que a base de cálculo é a renda auferida dentro do período de apuração definido na lei, independentemente dos resultados anteriores, refutando o argumento do contribuinte de que os dispositivos legais não pretenderam fulminar o aproveitamento destes valores, mas apenas diferi-lo ao longo do tempo, o que legitimaria a compensação integral em razão da extinção da empresa sucedida. No caso de dúvidas, por favor, não hesitem em nos contatar. Atenciosamente, Publicado por Campos Mello Advogados. Copyright © Campos Mello Advogados. Todos os direitos reservados. Este boletim informativo foi concebido como uma visão geral dos assuntos aqui tratados e não deve ser usado como substituto para um aconselhamento jurídico formal. Campos Mello Advogados não aceitará nenhuma responsabilidade por quaisquer ações tomadas ou não com base neste boletim informativo. Você está recebendo esta comunicação por ser um importante cliente ou contato do Campos Mello Advogados.